El traslado laboral constituye circunstancia que necesariamente exige cambio de domicilio, permitiendo mantener la calificación de vivienda habitual y, por tanto, las deducciones practicadas, incluso sin transcurrir los tres años de ocupación continua. Sin embargo, la enajenación anticipada de la vivienda o del derecho de reserva de compra antes de su adquisición efectiva extingue retroactivamente dicha condición, siendo exigible la restitución de las deducciones disfrutadas, salvo que concurra causa justificada análoga al traslado laboral en el momento de la transmisión.
Hechos
El consultante abrió una cuenta vivienda en 2003, invirtiendo su saldo en una vivienda sobre plano en 2006 que, previsiblemente, se escrituraría en marzo de 2007. Antes de adquirirla, durante 2006, aprueba unas oposiciones que le exigen trasladar su residencia circunstancia por lo cual no llegará a residir en la vivienda en la que invirtió.
Cuestión planteada
Si la circunstancia de traslado laboral permitiría mantener el derecho a las deducciones practicadas por cuenta vivienda en cualquiera de los supuestos siguientes:
a) Vender la vivienda antes del transcurso de tres años desde su adquisición.
b) Que consiguiera vender del derecho de reserva de compra antes de finalizar la construcción o, en cualquier caso, antes de llegar a adquirirla.
Contestación
La presente contestación se formula con arreglo a la normativa vigente en el año 2006, momento de presentación de la consulta y en el que concurre la circunstancia que, en definitiva, impide ocupar la vivienda, sin que su contenido se vea modificado por la aprobación de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (BOE de 29 de noviembre), ni del Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo, por el que se aprueba el Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y se modifica el Reglamento de Planes y Fondos de Pensiones, aprobado por Real Decreto 304/2004, de 20 de febrero (RIRPF) (BOE del 31).
El concepto de vivienda habitual se recoge, en desarrollo del artículo 69.1.3º texto refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, TRLIRPF, aprobado por Real Decreto Legislativo 3/2004, de 5 marzo (BOE de 10 de marzo), en el artículo 53 del Reglamento del Impuesto, RIRPF, aprobado por Real Decreto 1775/2004, de 30 de julio (BOE de 4 de agosto), el cual, entre otras, dispone:
“1. Con carácter general se considera vivienda habitual del contribuyente la edificación que constituya su residencia durante un plazo continuado de, al menos, tres años.
No obstante, se entenderá que la vivienda tuvo el carácter de habitual cuando, a pesar de no haber transcurrido dicho plazo, se produzca el fallecimiento del contribuyente o concurran otras circunstancias que necesariamente exijan el cambio de domicilio, tales como celebración de matrimonio, separación matrimonial, traslado laboral, obtención del primer empleo, o cambio de empleo, u otras análogas justificadas.
2. Para que la vivienda constituya la residencia habitual del contribuyente debe ser habitada de manera efectiva y con carácter permanente por el propio contribuyente, en un plazo de doce meses, contados a partir de la fecha de adquisición o terminación de las obras.
No obstante, se entenderá que la vivienda no pierde el carácter de habitual cuando se produzcan las siguientes circunstancias:
Cuando se produzca el fallecimiento del contribuyente o concurran otras circunstancias que necesariamente impidan la ocupación de la vivienda, en los términos previstos en el apartado 1 de este artículo.
(…)”.
De acuerdo con el citado artículo, para que una vivienda tenga la consideración de habitual se requiere su adquisición, su ocupación dentro del plazo de los doce meses posteriores a dicha adquisición, y la permanencia en la misma en calidad de residencia habitual durante, al menos, tres años continuados. Dicho precepto establece, a su vez, que ante determinadas circunstancias la vivienda mantendría la consideración de habitual, permitiendo una permanencia como residencia habitual por período inferior o su no ocupación o la posibilidad de llegar a ocuparla en un plazo superior, en este último caso, transcurrido dicho plazo, la vivienda podrá considerarse como habitual a partir de su efectiva ocupación por el contribuyente, teniendo que cumplir con los plazos de permanencia requeridos por la norma.
De acuerdo con ello, y respecto a la primera cuestión planteada, cabe indicar que aunque mantuviera la propiedad de la vivienda durante tres años ésta no llegaría a alcanzar la consideración de habitual al no haber constituido su residencia habitual, La circunstancia del traslado laboral no puede ser considerada causa eximente puesto que ésta se produjo con antelación a la adquisición de la vivienda. De adquirirla, no se da, a partir de ese momento, ninguna circunstancia que impida su ocupación. Si no se llegare a ocupar no procedería practicar la deducción por inversión en vivienda habitual por cualquier cantidad satisfecha relacionada con su adquisición.
Por otra parte, referente a la cuestión b), las cuentas vivienda tienen su desarrollo reglamentario en el artículo 56 del RIRPF, el cual dispone:
"1. Se considerará que se han destinado a la adquisición o rehabilitación de la vivienda habitual del contribuyente las cantidades que se depositen en Entidades de Crédito, en cuentas separadas de cualquier otro tipo de imposición, siempre que los saldos de las mismas se destinen exclusivamente a la primera adquisición o rehabilitación de la vivienda habitual del contribuyente.
2. Se perderá el derecho a la deducción:
a) Cuando el contribuyente disponga de cantidades depositadas en la cuenta vivienda para fines diferentes de la primera adquisición o rehabilitación de su vivienda habitual. En caso de disposición parcial se entenderá que las cantidades dispuestas son las primeras depositadas.
(…).
3. Cada contribuyente sólo podrá mantener una cuenta vivienda.
(…)”.
Los requisitos exigidos por el artículo 56 deben entenderse de forma estricta, es decir, la inversión en plazo comporta el deber de materializar la totalidad del saldo de la cuenta vivienda en la adquisición de la vivienda que vaya a constituir la residencia habitual del sujeto pasivo, a la que se asimila su construcción, en el plazo de cuatro años desde su apertura.
Todo saldo de la cuenta vivienda invertido en la adquisición de una vivienda, o su construcción, que finalmente no constituya la vivienda habitual del contribuyente hay que entenderlo destinado a fines diferentes. Lo que conlleva la pérdida del derecho a la deducción que en su momento hubiera podido practicar debiendo regularizar su situación tributaria reintegrando la totalidad de las deducciones practicadas en la declaración del IRPF correspondiente al ejercicio en que haya incumplido los requisitos, más los intereses de demora, conforme lo dispuesto el artículo 59 del RIRPF, el cual dispone:
"1. Cuando, en periodos impositivos posteriores al de su aplicación se pierda el derecho, en todo o en parte, a las deducciones practicadas, el contribuyente estará obligado a sumar a la cuota líquida estatal y a la cuota líquida autonómica o complementaria devengadas en el ejercicio en que se hayan incumplido los requisitos, las cantidades indebidamente deducidas, más los intereses de demora a que se refiere el artículo 26.6 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
2. Esta adición se aplicará de la siguiente forma:
a) Cuando se trate de la deducción por inversión en vivienda habitual, regulada en el apartado 1 del artículo 69 de la Ley del Impuesto, se añadirá a la cuota líquida estatal la totalidad de las deducciones indebidamente practicadas.
(…).
c) Cuando se trate de deducciones establecidas por la Comunidad Autónoma en el ejercicio de las competencias normativas previstas en el artículo 38.1 de la Ley 21/2001, de 27 de diciembre, por la que se regulan las medidas fiscales y administrativas del nuevo sistema de financiación de las Comunidades Autónomas de régimen común y Ciudades con Estatuto de Autonomía, y del tramo autonómico o complementario de la deducción por inversión en vivienda habitual regulado en el artículo 79 de la Ley del Impuesto, se añadirá a la cuota líquida autonómica o complementaria la totalidad de las deducciones indebidamente practicadas”.
Igualmente, si hubiera practicado la deducción por cualquier otra cantidad relacionada con la adquisición de la vivienda en cuestión habrá de proceder a regularizar la situación. No siendo posible eximir ésta el hecho de invertir el importe que obtuviera, al desistir de su adquisición, en adquirir una vivienda que sí alcanzará la condición de habitual.
El consultante no habiendo llegado a adquirir su primera vivienda habitual tiene derecho a abrir una nueva cuenta vivienda.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
IRPF: TRLIRPF RDLg 3/2004, Art. 69-1-1º ; RIRPF RD 1775/2004 Arts. 53, 56, 59