La sociedad alemana residente tributará en España por ganancias patrimoniales derivadas de operaciones realizadas en territorio español conforme al IRNR, pero la potestad gravadora española se condiciona al artículo 13 del Convenio Hispano-Alemán: España retiene competencia exclusiva solo respecto a inmuebles situados en su territorio (art. 13.1); para bienes muebles, la tributación depende de su vinculación a establecimiento permanente o base fija (art. 13.2); para otros bienes, la potencia tributaria corresponde exclusivamente al Estado de residencia del transmitente (Alemania), quedando la renta exenta en España.
Hechos
Asociación alemana no residente en España recibe una herencia de un residente en Alemania, consistente en un inmueble situado en España y una cuenta corriente abierta en España.
Cuestión planteada
Cómo debe tributar la sociedad alemana
Contestación
La obtención de renta por una entidad no residente a título lucrativo o gratuito constituye en España ganancia patrimonial y, como tal, está sujeta al Impuesto sobre la Renta de no Residentes.
Aunque el escrito de consulta no manifiesta expresamente que la entidad consultante sea residente en Alemania, del mismo se puede deducir esta circunstancia. Por lo tanto y partiendo de la residencia en Alemania de la entidad consultante, que se deberá acreditar mediante un certificado de residencia, a efectos del Convenio, expedido por la autoridad competente alemana, es aplicable el Convenio Hispano-Alemán para evitar la doble imposición y prevenir la evasión fiscal en materia de Impuestos sobre la Renta y sobre el Patrimonio ("Boletín Oficial del Estado" de 8 de abril de 1968).
El artículo 13 del Convenio Hispano Alemán regula la potestad de gravamen sobre las ganancias de capital y establece lo siguiente:
“Artículo 13.
1. Las ganancias derivadas de la enajenación de bienes inmuebles, conforme se definen en el párrafo 2 del artículo 6, pueden someterse a imposición en el Estado contratante en que están sitos.
2. Las ganancias derivadas de la enajenación de bienes muebles que formen parte del activo de un establecimiento permanente que una empresa de un Estado contratante tenga en el otro Estado contratante, o de bienes muebles que pertenezcan a una base fija que un residente de un Estado contratante posea en el otro Estado contratante para la prestación de servicios profesionales, comprendidas las ganancias derivadas de la enajenación del establecimiento permanente (sólo o con el conjunto de la empresa) o de la base fija, podrán someterse a imposición en este otro Estado. Sin embargo, las ganancias derivadas de la enajenación de bienes muebles mencionados en el párrafo 3 del artículo 22 sólo pueden someterse a imposición en el Estado contratante al que, de acuerdo con dicho artículo, corresponde el derecho a gravarlos.
3. Las ganancias derivadas de la enajenación de cualquier otro bien distinto de los mencionados en los párrafos 1 y 2, sólo pueden someterse a imposición en el Estado contratante en que reside el transmitente.”.
De acuerdo con lo dispuesto en el apartado 5 de los Comentarios a este artículo del Convenio Modelo de la OCDE, "la expresión "enajenación de bienes" utilizada en él, comprende las ganancias de capital resultantes de la venta o permuta de bienes, y también de una enajenación parcial, de la expropiación, de las aportaciones a sociedades, de la venta de derechos, de la donación e incluso de la transmisión mortis causa”. Por lo tanto, regula las potestades de gravamen sobre ganancias obtenidas a título gratuito por los contribuyentes del Impuesto sobre la Renta de no Residentes.
En el caso que nos ocupa se transmiten tanto un bien inmueble como una cuenta corriente.
Respecto a la transmisión del bien inmueble, de acuerdo con el apartado 1 del citado artículo 13, la ganancia derivada de su enajenación se someterá a imposición en el Estado donde esté sito, esto es en España, de conformidad con lo dispuesto en la normativa reguladora del Impuesto sobre la Renta de no Residentes, correspondiendo a Alemania, en aplicación del artículo 23.1 del Convenio Hispano Alemán, la eliminación de la doble imposición que se pueda generar.
Respecto a la transmisión de la cuenta corriente, es aplicable el apartado 3, por lo que la ganancia se someterá exclusivamente a imposición en el Estado en que reside quien obtiene la ganancia patrimonial, luego en Alemania.
El modelo de declaración de rentas obtenidas en España por no residentes sin establecimiento permanente es, con carácter general, el 210, aprobado por la Orden EHA/3316/2010, de 17 de diciembre, que se presentará en los lugares y plazos establecidos en la citada Orden.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Convenio Hispano Alemán, art. 13