La deducción por inversión en vivienda habitual puede practicarse en 2016 únicamente si el inmueble fue adquirido o se satisficieron cantidades para su construcción antes del 1 de enero de 2013 y la deducción se practicó en períodos anteriores a esa fecha. Cesada la condición de residencia habitual, la deducción se interrumpe definitivamente; no existe previsión legal que permita reiniciarla cuando el inmueble recupere el carácter de vivienda habitual, quedando extinguido el derecho de deducción pendiente por amortizar en virtud de la disposición transitoria decimoctava.
Hechos
El consultante deja de residir en enero de 2016 en la vivienda que adquirida en 2008 venía constituyendo desde entonces su residencia habitual y por la cual practicaba la deducción por inversión en vivienda habitual. Tiene la intención de, en un futuro, volver a residir en dicha vivienda con carácter habitual y permanente. El motivo del cambio de residencia ha sido el traslado forzoso de su cónyuge, guardia civil, a otra localidad, por lo cual ha solicitado "excedencia por agrupación familiar".
Cuestión planteada
A. Si puede practicar la deducción por inversión en vivienda habitual por el ejercicio 2016, año en el que deja de constituir su residencia habitual; y si puede seguir practicándola tras dejar de constituir su residencia habitual.
B. Si no pudiese continuar practicándola, posibilidad de reiniciar su práctica a partir del momento en el que la vivienda vuelva a constituir su residencia con carácter habitual y permanente. En caso afirmativo, a partir de qué volumen de inversión puede reiniciar la práctica de la deducción por la misma.
Contestación
Con efectos 1 de enero de 2013, la Ley 16/2012, de 27 de diciembre, por la que se adoptan diversas medidas tributarias dirigidas a la consolidación de las finanzas públicas y al impulso de la actividad económica (BOE de 28 de diciembre), introduce un cambio legislativo consistente en la supresión del apartado 1 del artículo 68 de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, aprobada por la Ley 35/2006, de 28 de noviembre (BOE de 29 de noviembre), en adelante LIRPF, el cual regula la deducción por inversión en vivienda habitual, suprimiendo, en consecuencia, esta deducción.
No obstante, la citada Ley 16/2012 ha añadido una disposición transitoria decimoctava en la LIRPF que regula un régimen transitorio que permite practicar dicha deducción a aquellos contribuyentes que cumplan determinados requisitos. En concreto, dicha disposición establece, entre otros, lo siguiente:
“Disposición transitoria decimoctava. Deducción por inversión en vivienda habitual.
1. Podrán aplicar la deducción por inversión en vivienda habitual en los términos previstos en el apartado 2 de esta disposición:
a) Los contribuyentes que hubieran adquirido su vivienda habitual con anterioridad a 1 de enero de 2013 o satisfecho cantidades con anterioridad a dicha fecha para la construcción de la misma.
(…)
En todo caso, resultará necesario que el contribuyente hubiera practicado la deducción por inversión en vivienda habitual en relación con las cantidades satisfechas para la adquisición o construcción de dicha vivienda en un periodo impositivo devengado con anterioridad a 1 de enero de 2013, salvo que hubiera resultado de aplicación lo dispuesto en el artículo 68.1.2º de esta Ley en su redacción vigente a 31 de diciembre de 2012.
2. La deducción por inversión en vivienda habitual se aplicará conforme a lo dispuesto en los artículos 67.1, 68.1, 70.1, 77.1 y 78 de la Ley del Impuesto, en su redacción en vigor a 31 de diciembre de 2012, sin perjuicio de los porcentajes de deducción que conforme a lo dispuesto en la Ley 22/2009 hayan sido aprobados por la Comunidad Autónoma.
3. Los contribuyentes que por aplicación de lo establecido en esta disposición ejerciten el derecho a la deducción estarán obligados, en todo caso, a presentar declaración por este Impuesto y el importe de la deducción así calculada minorará el importe de la suma de la cuota íntegra estatal y autonómica del Impuesto a los efectos previstos en el apartado 2 del artículo 69 de esta Ley.
4. (…)”
De lo anteriormente dispuesto se desprende que a partir de 1 de enero de 2013 se suprime la deducción por inversión en vivienda habitual para todos los contribuyentes si bien, se introduce un régimen transitorio para aquellos contribuyentes que hubieran adquirido su vivienda habitual con anterioridad a 1 de enero de 2013, que podrán seguir aplicando la deducción por inversión en vivienda habitual.
Ahora bien, al respecto debe tenerse en cuenta que para acceder al citado régimen transitorio será necesario, además, que el contribuyente hubiera practicado la deducción por inversión en vivienda habitual en relación con las cantidades satisfechas por la adquisición de dicha vivienda en un periodo impositivo devengado con anterioridad a 1 de enero de 2013, salvo que hubiera resultado de aplicación lo dispuesto en el artículo 68.1.2º de la LIRPF en su redacción vigente a 31 de diciembre de 2012.
En el presente caso, siendo el consultante propietario de la vivienda, se parte de la hipótesis de que sí le es de aplicación el citado régimen transitorio, teniendo para ello que haber practicado la deducción con anterioridad al ejercicio 2013 por su adquisición, y, a su vez, haber consolidado tal deducción, por cumplir con cuantos requisitos establece la normativa. Siendo así consideramos lo siguiente:
La deducción por inversión en vivienda habitual vigente a 31 de diciembre de 2012 se recoge en los artículos 68.1, 70 y 78 de la LIRPF, siendo el primero de ellos, concretamente en su número 1º, donde se establece la configuración general de la deducción disponiendo que, con arreglo a determinados requisitos y circunstancias, los contribuyentes podrán deducirse un determinado porcentaje “de las cantidades satisfechas en el período de que se trate por la adquisición o rehabilitación de la vivienda que constituya o vaya a constituir la residencia habitual del contribuyente”. A continuación fija la base máxima de deducción en 9.040 euros anuales.
El concepto de vivienda habitual a efectos de la práctica y consolidación de las deducciones llevadas a cabo por su adquisición o rehabilitación, así como de acogerse a la exención por reinversión en vivienda habitual, se recoge en el artículo 68.1.3º de la LIRPF, y, en su desarrollo, en el artículo 54 del Reglamento del Impuesto, aprobado por el Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo (BOE del 31 de marzo), el cual, entre otros, dispone que:
“1. Con carácter general se considera vivienda habitual del contribuyente la edificación que constituya su residencia durante un plazo continuado de, al menos, tres años.
(…)
2. Para que la vivienda constituya la residencia habitual del contribuyente debe ser habitada de manera efectiva y con carácter permanente por el propio contribuyente, en un plazo de doce meses, contados a partir de la fecha de adquisición o terminación de las obras.
No obstante, se entenderá que la vivienda no pierde el carácter de habitual cuando se produzcan las siguientes circunstancias:
(…)
Cuando éste disfrute de vivienda habitual por razón de cargo o empleo y la vivienda adquirida no sea objeto de utilización, en cuyo caso el plazo antes indicado comenzará a contarse a partir de la fecha del cese.
3. Cuando sean de aplicación las excepciones previstas en los apartados anteriores, la deducción por adquisición de vivienda se practicará hasta el momento en que se den las circunstancias que necesariamente exijan el cambio de vivienda o impidan la ocupación de la misma, salvo cuando el contribuyente disfrute de vivienda habitual por razón de cargo o empleo, en cuyo caso podrá seguir practicando deducciones por este concepto mientras se mantenga dicha situación y la vivienda no sea objeto de utilización.
(…)”.
Conforme a ello cabe indicar:
A. Desde el momento en el que, dentro del año 2016, el consultante deja de residir en su vivienda habitual, salvo que concurriese una circunstancia de disfrute por cargo o empleo, la vivienda perderá la consideración de habitual, perdiendo, en consecuencia, el derecho a practicar la deducción por las cantidades que vinculadas a su adquisición pudiese satisfacer a partir de entonces. Por contra, sí podrá practicarla en dicho ejercicio en función de las cantidades que hubiese satisfecho hasta la fecha en la que la vivienda deja de constituir su residencia habitual, probablemente –si no antes– en la fecha del traslado de localidad.
B. Conforme con la normativa vigente a 31 de diciembre de 2012, la vivienda habitual se configura desde una perspectiva temporal que exige una residencia continuada durante al menos tres años. Ésta residencia continuada supone una utilización efectiva y con carácter permanente por el propio contribuyente, circunstancias que no se ven alteradas por las ausencias temporales.
El inicio de la residencia y del cumplimiento del conjunto de requisitos exigidos para poder alcanzar la consideración de vivienda habitual –residencia habitual y permanencia– pudiera producirse dentro de los doce primeros meses desde su adquisición o bien en cualquier otro momento posterior. En el primero de los supuestos el contribuyente tendría derecho a practicar la deducción en función de las cantidades satisfechas desde la adquisición comenzado el período de permanencia en la fecha de la adquisición; en el otro supuesto el derecho a practicarla se iniciaría en función de la primera inversión posterior, comenzando el plazo de permanencia en la fecha en la que se efectúe la primera inversión por la que se practique la deducción.
Por tanto, a partir de la fecha en la que el contribuyente traslada su residencia habitual a una vivienda de su propiedad adquirida con anterioridad a los doce meses precedentes a dicho traslado, este tendría derecho a comenzar a aplicar la deducción por las cantidades que, desde entonces, satisfaga por su adquisición.
Ahora bien, suprimida la deducción desde 1 de enero de 2013 y vigente el régimen transitorio introducido por la disposición transitoria decimoctava de la LIRPF, ambos por la Ley 16/2012, para poder practicar la deducción a partir de la fecha, cualquiera que esta sea, en la que el contribuyente traslade su residencia habitual a una vivienda de su propiedad habrán de concurrir, como mínimo, los requisitos exigidos por dicha disposición: que durante otro período previo dicha vivienda ya hubiese alcanzado para él la consideración de vivienda habitual –bien por haber constituido su residencia habitual durante tres años continuados o bien, sin llegar a ello, por haber concurrido alguna circunstancia que hubiese permitido alcanzar el carácter de habitual– y hubiera practicado en ejercicio precedente a 2013 la deducción por su adquisición.
Si durante el período en el cual la vivienda en cuestión no constituyese la vivienda habitual del contribuyente, este no hubiera practicado la deducción por cualquier otra vivienda, tendrá derecho a reiniciar la práctica de la deducción considerando desde la primera cantidad satisfecha a partir del nuevo comienzo como residencia habitual. En otro caso, de haberla practicado entre ambos períodos por cualquier otra, para reiniciar la práctica de la deducción habrá de observar lo dispuesto en el artículo 68.1.2º de la LIRPF. En los dos supuestos la base máxima de deducción será de 9.040 euros anuales.
Para consolidar las nuevas deducciones que pudiese practicar, la vivienda tendrá que alcanzar de nuevo la consideración de vivienda habitual, lo cual requerirá su utilización efectiva y con carácter permanente por el propio contribuyente durante, al menos, tres años.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 35/2006 Art. 68.1.1º y DT 18ª
RD 439/2007 Arts. 54.2 y 54.3