El pago realizado por el avalista constituye ganancia o pérdida patrimonial conforme al artículo 33 LIRPF en función del régimen de la fianza. Si la obligación es no solidaria (fianza simple), la pérdida patrimonial se devenga en el momento de la declaración de fallida del deudor y posterior pago por el avalista. Si la obligación es solidaria (aval bancario), el avalista se subroga en los derechos del acreedor contra el deudor por el importe pagado más intereses y gastos, sin registrarse pérdida patrimonial en la declaración mientras subsista la acción de reembolso contra el deudor; la pérdida se materializa únicamente si tal crédito subrogatoria resulta irrecuperable.
Hechos
El consultante era avalista de una sociedad anónima por una operación de préstamo de una Caja de Ahorros. La entidad avalada incumplió el pago de la deuda por insolvencia y, en consecuencia, la entidad financiera exigió el pago al avalista, que tuvo que efectuar mediante un préstamo personal.
Cuestión planteada
Forma de reflejar en la declaración del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas el pago del importe avalado.
Contestación
El artículo 33.1 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (BOE de 29 de noviembre), señala que:
“Son ganancias y pérdidas patrimoniales las variaciones en el valor del patrimonio del contribuyente que se pongan de manifiesto con ocasión de cualquier alteración en la composición de aquél, salvo que por esta ley se califiquen como rendimientos.”
La obligación de pago en la que incurre el consultante en su condición de avalista constituirá una pérdida patrimonial en el momento en el que jurídicamente queden agotadas todas las posibilidades de repercutir sobre el avalado el pago del crédito.
A estos efectos habrá que determinar el momento en que se produce la variación o pérdida patrimonial, partiendo del grado de obligación existente con el deudor. En este sentido:
A) Si se tratase de préstamos en los que el avalista no se haya obligado solidariamente con el deudor, de conformidad con el artículo 1.830 del Código Civil "el fiador no puede ser compelido a pagar al acreedor sin hacerse antes excusión de todos los bienes del deudor", por tanto, si éste no ha sido declarado fallido, no se le puede exigir al fiador el pago de la deuda.
Es en el momento en que se produce la declaración de fallido del deudor cuando el avalista ha de hacer frente al pago de dicha deuda. Cuando realice dicho pago se producirá, a efectos del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, una pérdida patrimonial, en los términos regulados en los artículos 33 y siguientes de la Ley del Impuesto.
B) Si el afianzador se obligara solidariamente al pago de las deudas, como normalmente sucede en los préstamos bancarios, de conformidad con los artículos 1.144 y 1.831 del Código Civil, podrá el acreedor dirigirse contra el fiador aún antes de exigir el pago al deudor.
Si así sucediera, y el fiador pagara la deuda en virtud de ejecución de la fianza o aval bancario, se subrogaría por dicho pago en todos los derechos que el acreedor tenía contra el deudor (art. 1.839 del Código Civil), es decir, se subrogaría en la titularidad del crédito por el importe efectuado frente al prestatario, viniendo éste obligado a indemnizarle mediante el reembolso de:
- Importe de la deuda
- Interese legales
- Gastos de cobro y, en su caso,
- Los daños y perjuicios que el pago por cuenta del prestatario le hubiesen ocasionado.
En este supuesto, la pérdida patrimonial como factor determinante en la base del impuesto no se produce cuando simplemente se paga por el avalista; sólo en el caso de que él crédito en cuestión del fiador contra el prestatario deviniese fallido, tras haber agotado por aquel todas las posibilidades de repercutir sobre el avalado la cantidad total abonada en su condición de avalista, se producirá la disminución en el patrimonio de este (Tribunal Supremo, Sentencia de 2 de marzo de 1987). La pérdida patrimonial a efectos del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas requiere previamente demostrar cumplidamente la imposibilidad jurídica de repercutir en el avalado el pago del crédito.
La acreditación de la pérdida patrimonial como consecuencia de la responsabilidad derivada del aval podrá realizarse por cualquiera de los medios de prueba admitidos en Derecho cuya valoración se realizará, en su caso, por los órganos de gestión e inspección de la Administración Tributaria.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 35/2006, Art. 33