Los pagos por licencia de software constituyen cánones en el sentido del art. 13.1.f).3º TRLIRNR al comprender derechos sobre programas informáticos susceptibles de explotación. El art. 25.1.h) TRLIRNR resulta de aplicación: siendo ambas partes residentes en Estado miembro de la UE (España y Chipre), el tipo de retención es del 0% conforme a la neutralidad fiscal intracomunitaria en materia de cánones, siempre que se acredite la residencia fiscal chipriota y la inexistencia de fraude o evasión fiscal.
Hechos
Empresa residente en España se dedica a la explotación de programas informáticos.
La consultante tiene suscrito un contrato de licencia con una compañía residente en la República de Chipre, propietaria de los derechos de propiedad intelectual de los programas. Ambas empresas son filiales al 100% de otra sociedad matriz residente en Holanda.
El contrato define el derecho a la explotación en los siguientes términos: - Derecho a la reproducción total o parcial del programa. - Derecho a realizar la traducción, adaptación o arreglo o cualquier otra transfromación del programa y la reproducción de los resultados de tales actos. -Derecho a realizar la distribución del software.
Cuestión planteada
Si los pagos realizados a la sociedad chipriota se califican como cánones.
Si resulta aplicable el artículo 25 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta de no Residentes, aprobado por el Real Decreto Legislativo 5/2004, considerando que Chipre es un Estado miembro de la Unión Europea.
Contestación
Los pagos realizados por la sociedad española consultante a la sociedad chipriota se hacen por un contrato de licencia que permite el derecho a la explotación de una aplicación informática en las siguientes condiciones:
- Se otorga el derecho a realizar la reproducción total o parcial del programa.
- Se otorga el derecho a realizar la traducción, adaptación o arreglo, o cualquier otra transformación del programa y la reproducción de los resultados de tales actos.
- Se otorga el derecho a realizar la distribución del programa.
En este sentido, el artículo 13.1.f).3º del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta de no residentes, aprobado por el Real Decreto Legislativo5/2004, de 5 de marzo, (TRLIRNR), dispone que se consideran obtenidos en territorio español, entre otros:
“3.ºLos cánones o regalías satisfechos por personas o entidades residentes en territorio español o por establecimientos permanentes situados en éste, o que se utilicen en territorio español.
Tienen la consideración de cánones o regalías las cantidades de cualquier clase pagadas por el uso, o la concesión de uso de:
Derechos sobre obras literarias, artísticas o científicas, incluidas las películas cinematográficas.
Patentes, marcas de fábrica o de comercio, dibujos o modelos, planos, fórmulas o procedimientos secretos.
Derechos sobre programas informáticos.
Informaciones relativas a experiencias industriales, comerciales o científicas.
Derechos personales susceptibles de cesión, tales como los derechos de imagen.
Equipos industriales, comerciales o científicos.
Cualquier derecho similar a los anteriores.
En particular, tienen esa consideración las cantidades pagadas por el uso o la concesión de uso de los derechos amparados por el texto refundido de la Ley de Propiedad Intelectual, aprobado por el Real Decreto Legislativo 1/1996, de 12 de abril, la Ley 11/1986, de 20 de marzo, de Patentes, y la Ley 17/2001, de 7 de diciembre, de Marcas.”
En consecuencia, los derechos de uso concedidos sobre los programas informáticos objeto de consulta se consideran cánones sujetos a tributación en España.
El artículo 25 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta de no Residentes, aprobado por el Real Decreto legislativo 5/2004, de 5 de marzo, determina el tipo de gravamen aplicable a los cánones en su apartado 1.h), que dispone:
“h) El tipo de gravamen aplicable a los cánones o regalías satisfechos por una sociedad residente en territorio español o por un establecimiento permanente situado en éste de una sociedad residente en otro Estado miembro de la Unión Europea a una sociedad residente en otro Estado miembro o a un establecimiento permanente situado en otro Estado miembro de una sociedad residente de un Estado miembro será del 10 por ciento cuando concurran los siguientes requisitos:
1.º Que ambas sociedades estén sujetas y no exentas a alguno de los tributos mencionados en el artículo 3.a).iii) de la Directiva 2003/49/CE del Consejo, de 3 de junio de 2003, relativa a un régimen fiscal común aplicable a los pagos de intereses y cánones efectuados entre sociedades asociadas de diferentes Estados miembros.
2.º Que ambas sociedades revistan alguna de las formas previstas en el anexo de la Direc-tiva 2003/49/CE.
3.º Que ambas sociedades sean residentes fiscales en la Unión Europea y que, a efectos de un convenio para evitar la doble imposición sobre la renta concluido con un tercer Estado, no se consideren residentes de ese tercer Estado.
4.º Que ambas sociedades sean asociadas. A estos efectos, dos sociedades se considerarán asociadas cuando una posea en el capital de la otra una participación directa de, al menos, el 25 por ciento, o una tercera posea en el capital de cada una de ellas una participación directa de, al menos, el 25 por ciento.
La mencionada participación deberá haberse mantenido de forma ininterrumpida durante el año anterior al día en que se haya satisfecho el pago del rendimiento o, en su defecto, deberá mantenerse durante el tiempo que sea necesario para completar un año.
5.º Que, en su caso, tales cantidades sean deducibles para el establecimiento permanente que satisface los rendimientos en el Estado en que esté situado.
6.º Que la sociedad que reciba tales pagos lo haga en su propio beneficio y no como mera intermediaria o agente autorizado de otra persona o sociedad y que, tratándose de un establecimiento permanente, las cantidades que reciba estén efectivamente relacionadas con su actividad y constituyan ingreso computable a efectos de la determinación de su base imponible en el Estado en el que esté situado.
Lo establecido en este párrafo h) no será de aplicación cuando la mayoría de los derechos de voto de la sociedad perceptora de los rendimientos se posea, directa o indirectamente, por personas físicas o jurídicas que no residan en Estados miembros de la Unión Europea, excepto cuando aquella pruebe que se ha constituido por motivos económicos válidos y no para disfrutar indebidamente del régimen previsto en este párrafo h).”
Por lo tanto, en la medida que la entidad perceptora de los cánones sea residente fiscal en Chipre y se cumplan los demás requisitos previstos en el artículo 25.1.h) del TRLIRNR, el tipo impositivo aplicable será el previsto en el mencionado artículo.
Se debe tener en cuenta que a partir del 1 de julio de 2011 los cánones que cumplan las condiciones arriba mencionadas estarán exentos. La Ley 39/2010, de 22 de diciembre, de Presupuestos Generales del Estado para el año 2011 (BOE de 23 de diciembre de 2010) recoge en sus artículos 70 y 71 la supresión de esta letra h) del artículo 25.1 y se incluye a los cánones pagados en estas mismas condiciones entre las exenciones del artículo 14, añadiendo una letra m) al apartado 1 de este artículo, todo ello con entrada en vigor al 1 de julio de 2011.
En conclusión, los pagos realizados por la sociedad española en concepto de cánones que cumplan las condiciones del artículo 25.1.h) estarán sometidos a tributación en España al tipo del 10% hasta el 1 de julio de 2011, a partir de esa fecha estarán exentos.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
TRLIRNR RDLeg 5/2004 art. 13 y 25