La donación de una finca con asunción de deuda hipotecaria inferior al valor del bien constituye donación con causa onerosa regulada en el artículo 622 CC. Tributará en ISD por la diferencia entre el valor del bien transmitido y la cuantía de la deuda asumida (parte gratuita), aplicándose además ITP sobre esta misma diferencia. La circunstancia de que la donataria sea ya cotitular del préstamo no altera esta calificación ni la base imponible, limitándose la tributación a la ganancia patrimonial real que obtiene.
Hechos
El consultante y su mujer son propietarios de la vivienda en que vive su hija y tienen la intención de donársela. La Hija está casada y e régimen económico de ambos matrimonios es el de la sociedad de gananciales. La vivienda está gravada con un préstamo hipotecario del que son titulares ambos matrimonios. La intención del consultante es que la donación de la vivienda vaya acompañada de la asunción por su hija de la totalidad e la deuda pendiente.
Cuestión planteada
Tributación de la operación descrita, teniendo en cuenta que la donataria ya es cotitular del préstamo hipotecario que grava la finca.
Contestación
En relación con la cuestión planteada en el escrito de consulta, este Centro directivo informa lo siguiente:
La tributación de una donación con causa onerosa, que es el negocio jurídico que el consultante pretende realizar ya ha sido expuesta por este Centro Directivo en diversas contestaciones a consultas vinculantes, entre las que cabe señalar las de 18 de mayo de 2007 (V0969-07) y 14 de diciembre de 2007 (V2672-07). Así, en la primera de ellas se decía lo siguiente:
«En primer lugar, cabe indicar que, aunque en el escrito de consulta no se dice expresamente que el importe de la deuda es inferior al valor de la finca, esta circunstancia parece deducirse de la afirmación de que la deuda es el saldo pendiente del préstamo hipotecario utilizado para la adquisición de la finca. La contestación que se expone a continuación parte de esta premisa.
La donación de una finca con la obligación de hacerse cargo de una deuda inferior al valor de la finca constituye el negocio jurídico denominado donación con causa onerosa, al que se refiere el artículo 619 del Código Civil, que determina que “Es también donación la que se hace a una persona por sus méritos o por los servicios prestados al donante, siempre que no constituyan deudas exigibles, o aquella en que se impone al donatario un gravamen inferior al valor de lo donado”. El artículo 622 del mismo cuerpo legal dispone que “Las donaciones con causa onerosa se regirán por las reglas de los contratos, y las remuneratorias por las disposiciones del presente Título en la parte que excedan del valor del gravamen impuesto”.
En cuanto a la fiscalidad de las donaciones con causa onerosa, dado que se trata de una figura de naturaleza mixta –en parte lucrativa y en parte onerosa–, deben tenerse en cuenta las disposiciones que regulan ambos tipos de transmisiones, es decir, las relativas al Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones y las del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados.
Por lo que se refiere al primero de ellos, la Ley 29/1987, de 18 de diciembre, del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones (BOE de 19 de diciembre de 1987) establece en su artículo 3.1.b) que “Constituye el hecho imponible: … b) La adquisición de bienes y derechos por donación o cualquier otro negocio jurídico a título gratuito e intervivos”, y en el artículo 29 que “Las donaciones con causa onerosa y las remuneratorias tributarán por tal concepto y por su total importe. Si existieran recíprocas prestaciones o se impusiera algún gravamen al donatario, tributarán por el mismo concepto solamente por la diferencia”. Por su parte, el artículo 59 del Reglamento del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, aprobado por el Real Decreto 1629/1991, de 8 de noviembre (BOE de 16 de noviembre de 1991), que desarrolla este último precepto legal, señala en su apartado 1 que “Las donaciones con causa onerosa y las remuneratorias tributarán por tal concepto y por su total importe. Si existieran recíprocas prestaciones o se impusiere algún gravamen al donatario, tributarán por el mismo concepto solamente por la diferencia, sin perjuicio de la tributación que pudiera proceder por las prestaciones concurrentes o por el establecimiento de los gravámenes”.
En cuanto al Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, el artículo 7.1.A) del texto refundido de la Ley del impuesto, aprobado por el Real Decreto Legislativo 1/1993, de 24 de septiembre (BOE de 20 de octubre de 1993) determina que “Son transmisiones patrimoniales sujetas: A) Las transmisiones onerosas por actos “inter vivos” de toda clase de bienes y derechos que integren el patrimonio de las personas físicas o jurídicas”.
De acuerdo con los preceptos transcritos, la transmisión de la finca en cuestión con el gravamen de la subrogación del adquirente en la deuda de 104.000 euros derivada de un préstamo hipotecario, constituye una donación con causa onerosa, que deberá tributar por la modalidad de transmisiones patrimoniales onerosas del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, como transmisión onerosa de un bien inmueble hasta el importe de las prestaciones concurrentes, que en este caso es de 104.000 euros. El exceso hasta completar el valor total de la finca deberá tributar por el Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, por el concepto de donación de un bien inmueble.
CONCLUSIONES:
Primera: La donación de una finca con la obligación de hacerse cargo de una deuda inferior al valor de la finca constituye una donación con causa onerosa, que estará sujeta en parte al Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones y en parte al Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados.
Segunda: En consecuencia, la donación onerosa en cuestión estará sujeta al Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, modalidad transmisiones patrimoniales onerosas, por el concepto de transmisión onerosa de un bien inmueble, hasta el importe de la deuda que asume el adquirente, y al Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, por el concepto de adquisición de un bien inmueble por donación, por el importe del valor de la finca adquirida que exceda del importe de la deuda.»
La contestación transcrita resulta plenamente aplicable al supuesto planteado por el consultante con las salvedades que se indican a continuación, que pueden modificar parcialmente lo expuesto.
En efecto, en el escrito de consulta, el interesado manifiesta que aunque la vivienda es propiedad suya y de su esposa –es decir, que es un bien ganancial–, está gravada con un préstamo hipotecario del que son titulares no sólo este matrimonio sino también al formado por su hija y su marido. Sin embargo, no se especifica en el escrito de consulta cuáles son las relaciones internas de ambos matrimonios en cuanto a la devolución del préstamo, es decir, no se aclara si los pagos los realizan ambos matrimonios –como cotitulares del préstamo hipotecario– o si, por el contrario, únicamente efectúan pagos el consultante y su esposa –por su condición de propietarios de la vivienda pagada con dicho préstamo hipotecario– circunstancia que resulta relevante a efectos fiscales, pues en el primer caso puede que se produzca el devengo del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones por las cantidades pagadas por la hija del consultante y su marido. En síntesis, puede darse alguna de las situaciones siguientes, que tendrán el tratamiento fiscal que se indica:
Los pagos del préstamo hipotecario son efectuados por ambos matrimonios: Si la hija y su marido, que no son propietarios de la vivienda, están efectuando pagos del préstamo hipotecario, que redundan en menores pagos del consultante y su esposa y, además, tales pagos se realizan a fondo perdido, cada uno de tales pagos estará sujeto al Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, por el concepto de donación. Si, por el contrario, tales pagos conllevan la obligación de que el consultante y su esposa devuelvan a su hija y su marido el dinero pagado, tales pagos estarán sujetos a la modalidad de transmisiones patrimoniales onerosas del ITPAJD por el concepto de préstamo, pero estarán exentos, según prevé el artículo 45.I.B).15 del texto refundido de la Ley del impuesto.
Los pagos del préstamo hipotecario son efectuados sólo por el matrimonio propietario de la vivienda: En este caso, realmente los pagos los están efectuando solamente los propietarios de la vivienda; es decir, la hija del consultante y su marido, aunque formalmente figuran como titulares del préstamo hipotecario no están contribuyendo a su devolución. Por tanto, no existe transmisión lucrativa alguna que deba tributar por el Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones.
CONCLUSIONES:
Primera: La donación de una vivienda con la obligación de hacerse cargo de la deuda pendiente del préstamo hipotecario que grava el inmueble constituye una donación con causa onerosa, que estará sujeta en parte al Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones (ISD) y en parte al Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados (ITPAJD). Así, la donación onerosa en cuestión estará sujeta al ITPAJD, modalidad transmisiones patrimoniales onerosas, por el concepto de transmisión onerosa de un bien inmueble, hasta el importe de la deuda que asume el adquirente, y al ISD, por el concepto de adquisición de un bien inmueble por donación, por el importe del valor de la finca adquirida que exceda del importe de la deuda.
Segunda: Por otra parte, si quienes no son propietarios de la vivienda están efectuando pagos del préstamo hipotecario, que redundan en menores pagos a efectuar por los propietarios y, además, tales pagos se realizan a fondo perdido, cada uno de tales pagos estará sujeto al ISD, por el concepto de donación. Si, por el contrario, tales pagos conllevan la obligación de devolver el dinero pagado, tales pagos estarán sujetos a la modalidad de transmisiones patrimoniales onerosas del ITPAJD por el concepto de préstamo, pero exentos.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 29/1987 art. 3-1-b) y 29. RISD RD 1629/1991 art. 59-1. TRLITPAJD RDLeg 1/1993 art. 7-1-A)