La indemnización por invalidez permanente derivada de enfermedad no se beneficia de la exención del artículo 7.d) LIRPF porque el contrato de seguro cubre tanto accidentes como enfermedades y la incapacidad se reconoce por motivo de enfermedad, no por accidente en los términos de la Ley 50/1980. Tributará como rendimiento del capital mobiliario conforme al artículo 25.3.a) LIRPF, siendo correcta la retención del 18% practicada por la aseguradora.
Hechos
La consulta suscribió el 24 de octubre de 2002 un seguro de crédito hipotecario anual renovable que cubría los riesgos de fallecimiento e invalidez absoluta y permanente. En caso de invalidez, el beneficiario sería la entidad bancaria por el importe pendiente de amortización del préstamo y el tomador-asegurado por el resto del capital asegurado.
Mediante Resolución de 21 de octubre de 2004, el INSS le reconoció la incapacidad permanente absoluta por enfermedad.
Con fecha 15 de septiembre de 2006, la consultante canceló anticipadamente el préstamo hipotecario al que estaba vinculada la póliza de seguro y abonó la cantidad pendiente de amortización.
En junio de 2008, la compañía de seguros le abona la indemnización por invalidez.
Cuestión planteada
Tributación correspondiente a la indemnización percibida por invalidez permanente absoluta. En particular:
1. Si es de aplicación la exención prevista en el artículo 7.d) de la Ley del IRPF.
2. Si tiene la consideración de rendimiento del capital mobiliario.
3. Si es correcta la retención del 18 por ciento practicada por la compañía de seguros.
Contestación
PRIMERA CUESTIÓN:
El artículo 7.d) de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas (BOE de 29 de noviembre), establece que tendrán la consideración de rentas exentas:
“d) Las indemnizaciones como consecuencia de responsabilidad civil por daños personales, en la cuantía legal o judicialmente reconocida.
Igualmente estarán exentas las indemnizaciones por idéntico tipo de daños derivadas de contratos de seguro de accidentes, salvo aquellos cuyas primas hubieran podido reducir la base imponible o ser consideradas gasto deducible por aplicación de la regla 1.ª del apartado 2 del artículo 30 de esta Ley, hasta la cuantía que resulte de aplicar, para el daño sufrido, el sistema para la valoración de los daños y perjuicios causados a las personas en accidentes de circulación, incorporado como anexo en el texto refundido de la Ley sobre responsabilidad civil y seguro en la circulación de vehículos a motor, aprobado por el Real Decreto Legislativo 8/2004, de 29 de octubre.”
De acuerdo con la redacción del segundo párrafo del precepto transcrito, la exención se extiende a las indemnizaciones por daños personales que provengan de contratos de seguro de accidentes.
A estos efectos, la Ley 50/1980, de 8 de octubre, de Contrato de Seguro, en la sección relativa a seguro de accidentes, en concreto el artículo 100, determina que “se entiende por accidente la lesión corporal que deriva de una causa violenta, súbita y ajena a la intencionalidad del asegurado, que produzca invalidez temporal o permanente o muerte”.
La exención cuenta con dos límites adicionales: En primer lugar, que las primas no hubieran podido ser consideradas como gasto deducible ni hubieran podido reducir la base imponible del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas. En segundo lugar, se limita cuantitativamente el importe de la exención, vinculándola con el daño sufrido.
Por tanto, dado que el contrato de seguro sobre el que se consulta cubre no sólo riesgos derivados de accidentes según la definición anterior, sino también derivados de enfermedad, y además la incapacidad se reconoce por motivo de enfermedad, la indemnización percibida no deriva de un seguro de accidentes y, en consecuencia, no le ampara la exención prevista en el artículo 7.d) de la Ley 35/2006 antes reproducido.
SEGUNDA CUESTIÓN:
Para concretar la tributación que corresponde a la indemnización percibida, dado que no le resulta de aplicación la exención según se ha concluido anteriormente, ha de señalarse el artículo 25.3.a) de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, que califica como rendimientos del capital mobiliario los siguientes:
“a) Rendimientos dinerarios o en especie procedentes de operaciones de capitalización y de contratos de seguros de vida o invalidez, excepto cuando, con arreglo a lo previsto en el artículo 17.2.a) de esta Ley, deban tributar como rendimientos del trabajo.
En particular, se aplicarán a estos rendimientos de capital mobiliario las siguientes reglas:
1º) Cuando se perciba un capital diferido, el rendimiento del capital mobiliario vendrá determinado por la diferencia entre el capital percibido y el importe de las primas satisfechas.
(…).”
Al tratarse de un contrato de seguro anual renovable, el rendimiento será la diferencia entre el capital percibido y la prima del año en curso por la que se paga dicho capital.
Los rendimientos del capital mobiliario determinados según lo expuesto anteriormente constituyen renta del ahorro y se integrarán en la base imponible del ahorro, en la forma prevista en el artículo 49 de la citada Ley 35/2006.
En consecuencia, a partir de 1 de enero de 2007 las cuantías percibidas en forma de capital derivadas de seguros de vida o invalidez tributan como rendimientos del capital mobiliario, sin que le resulte de aplicación ningún porcentaje de reducción.
No obstante, debe tenerse en cuenta el régimen transitorio regulado en la disposición transitoria decimotercera de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, que establece:
“La Ley de Presupuestos Generales del Estado determinará el procedimiento y las condiciones para la percepción de compensaciones fiscales en los siguientes supuestos:
a) Los contribuyentes que perciban un capital diferido derivado de un contrato de seguro de vida o invalidez generador de rendimientos de capital mobiliario contratado con anterioridad a 20 de enero de 2006, en el supuesto de que la aplicación del régimen fiscal establecido en esta Ley para dichos rendimientos le resulte menos favorable que el regulado en el texto refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas. (…)”
En desarrollo de dicho precepto, la Ley 2/2008, de 23 de diciembre, de Presupuestos Generales del Estado para 2009 (BOE de 24 de diciembre), en su disposición transitoria séptima regula dicha compensación fiscal mediante la posibilidad de aplicar una deducción en la cuota del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, así como su cuantía, para aquellos “contribuyentes que en el período impositivo 2008 integren en la base imponible del ahorro cualquiera de los siguientes rendimientos del capital mobiliario:
(…)
b) Rendimientos derivados de percepciones en forma de capital diferido a que se refiere el artículo 25.3.a) 1.º de la Ley 35/2006 procedentes de seguros de vida o invalidez contratados con anterioridad a 20 de enero de 2006 y a los que les hubiera resultado de aplicación los porcentajes de reducción del 40 ó 75 por ciento previstos en los artículos 24.2.b) y 94 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.
(…)”
Tratándose de prestaciones por invalidez, la normativa anterior contemplaba la aplicación del porcentaje de reducción del 75 por 100 cuando se tenga un grado de minusvalía igual o superior al 65 por 100; siendo el porcentaje de reducción del 40 por 100 cuando el grado de minusvalía sea inferior al 65 por 100.
En cuanto a la posibilidad de aplicación de dicho régimen transitorio a la tributación de la prestación objeto de consulta, debe tenerse en cuenta el criterio de este Centro Directivo contenido en la consulta vinculante V1135-07, que se transcribe a continuación:
«La prórroga automática o la renovación periódica de los seguros temporales renovables supone un nuevo seguro, ya que al vencimiento fijado en la póliza el seguro queda extinguido, y en consecuencia, no se mantiene la antigüedad del contrato inicial. En estos contratos de seguro anuales renovables, la prima se consume durante el periodo de cobertura y no existe derecho de rescate.
Por tanto la prórroga o renovación del seguro a partir del 20 de enero de 2006 conlleva no aplicar el régimen transitorio previsto en la disposición transitoria decimotercera de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre.»
De acuerdo con lo anterior, en la medida en que la prestación se pague con cargo a la póliza en vigor correspondiente a una prima anterior a 20 de enero de 2006, como parece ocurrir en el caso consultado, sí resultaría aplicable el régimen transitorio.
TERCERA CUESTIÓN:
Por lo que se refiere a la retención sobre los rendimientos de capital mobiliario que consistan en percepciones derivadas de contratos de seguro, el artículo 93.5 del Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, aprobado por el Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo (BOE de 31 de marzo), dispone que:
“5. En las percepciones derivadas de contratos de seguro y en las rentas vitalicias y otras temporales que tengan por causa la imposición de capitales, la base de retención será la cuantía a integrar en la base imponible calculada de acuerdo a la Ley del Impuesto”.
De acuerdo a lo anterior, la entidad de seguros está obligada a practicar la retención del 18 por 100 e ingresar el importe en el Tesoro Público sobre la base de la cuantía a integrar en la base imponible del ahorro calculada de acuerdo a la Ley del Impuesto y, por tanto, con independencia de que se opte por aplicar la citada disposición transitoria decimotercera de la Ley 35/2006.
Finalmente, indicar que conforme al artículo 101.4 de la Ley 35/2006 el porcentaje de retención e ingreso a cuenta sobre los rendimientos de capital mobiliario es del 18 por 100.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 2/2008 DT 7 - Ley 35/2006 art. 7-d, 25-3-a, 101-4, DT 13 - Ley 50/1980 art. 100 - RD 439/2007 art. 93-5