Las diferencias retributivas (trienios consolidados) abonadas en 2022 como consecuencia de sentencia judicial firme deben imputarse al período en que fueron exigibles (julio 2009-mayo 2022) conforme al artículo 14.2.a) LIRPF, no al ejercicio del percibo. La aplicación de esta regla especial de imputación temporal requiere que las cantidades hayan dejado de satisfacerse en los ejercicios en que nacía el derecho, circunstancia que concurre en este supuesto de consolidación de trienios por sentencia. La retención practicada en el abono debe regularizarse según el régimen de retenciones a cuenta aplicable en cada período de imputación.
Hechos
Por auto de extensión de efectos de 19 de octubre de 2020 se declara el derecho de la consultante a percibir los trienios consolidados con anterioridad a la adquisición de la condición de funcionaria de una comunidad autónoma. En 2022 le son abonados las diferencias retributivas desde julio de 2009 hasta mayo de 2022 más los intereses.
Cuestión planteada
Tributación en el IRPF.
Contestación
El artículo 110 de la Ley 29/1998, de 13 de julio, reguladora de la Jurisdicción Contencioso-administrativa (BOE del día 14) establece lo siguiente:
“1. En materia tributaria, de personal al servicio de la Administración pública y de unidad de mercado, los efectos de una sentencia firme que hubiera reconocido una situación jurídica individualizada a favor de una o varias personas podrán extenderse a otras, en ejecución de la sentencia, cuando concurran las siguientes circunstancias:
a) Que los interesados se encuentren en idéntica situación jurídica que los favorecidos por el fallo.
b) Que el juez o tribunal sentenciador fuera también competente, por razón del territorio, para conocer de sus pretensiones de reconocimiento de dicha situación individualizada.
c) Que soliciten la extensión de los efectos de la sentencia en el plazo de un año desde la última notificación de ésta a quienes fueron parte en el proceso. Si se hubiere interpuesto recurso en interés de ley o de revisión, este plazo se contará desde la última notificación de la resolución que ponga fin a éste.
2. La solicitud deberá dirigirse directamente al órgano jurisdiccional competente que hubiera dictado la resolución de la que se pretende que se extiendan los efectos.
(…)”.
En el presente caso, en aplicación de lo dispuesto en el mencionado precepto, por auto judicial firme en 2020 se extienden a la consultante los efectos de una concreta sentencia declarándose “el derecho del recurrente a percibir los trienios consolidados con anterioridad a la adquisición de la condición de funcionario en la cuantía correspondiente al momento de la consolidación, condenado a la entidad demandada al abono de las diferencias dejadas de percibir, más los intereses legales”, lo que da lugar a que en 2022 le sean abonadas las diferencias correspondientes al período julio 2009- mayo 2022.
La Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (BOE del día 29), establece en su artículo 14.1 como regla general de imputación de los rendimientos del trabajo (calificación que, evidentemente, procede otorgar a las diferencias retributivas objeto de consulta) la de su imputación “al período impositivo en que sean exigibles por su perceptor”.
Ahora bien, junto con la regla general anterior, la Ley del Impuesto recoge en su artículo 14.2 unas reglas especiales de imputación temporal, reglas de las que procede mencionar aquí las incluidas en sus letras a) y b), donde —respectivamente— se establece lo siguiente:
- “Cuando no se hubiera satisfecho la totalidad o parte de una renta, por encontrarse pendiente de resolución judicial la determinación del derecho a su percepción o su cuantía, los importes no satisfechos se imputarán al período impositivo en que aquélla adquiera firmeza”.
- “Cuando por circunstancias justificadas no imputables al contribuyente, los rendimientos derivados del trabajo se perciban en períodos impositivos distintos a aquéllos en que fueron exigibles, se imputarán a éstos, practicándose, en su caso, autoliquidación complementaria, sin sanción ni intereses de demora ni recargo alguno. Cuando concurran las circunstancias previstas en el párrafo a) anterior, los rendimientos se considerarán exigibles en el período impositivo en que la resolución judicial adquiera firmeza.
La autoliquidación se presentará en el plazo que media entre la fecha en que se perciban y el final del inmediato siguiente plazo de declaraciones por el impuesto”.
La aplicación de la normativa expuesta al supuesto planteado nos lleva a las siguientes conclusiones sobre la imputación de los rendimientos del trabajo a que da lugar el auto judicial de extensión de efectos:
1ª. Procederá imputar al período impositivo en el que la resolución judicial adquiere firmeza (2020) el importe correspondiente a las retribuciones dejadas de percibir hasta la fecha del auto de extensión de efectos.
2ª. Las diferencias retributivas posteriores a la fecha del auto se imputarán al respectivo período impositivo en que el que, conforme con la regla general de imputación de los rendimientos del trabajo, fueran exigibles: 2020, 2021 y 2022.
3ª. Al percibirse en 2022 los atrasos de diferencias retributivas, cabe indicar respecto a los imputables a 2020 y 2021 que resultará operativa la regla especial del artículo 14.2:b) de la Ley del Impuesto: “practicándose, en su caso, autoliquidación complementaria, sin sanción ni intereses de demora ni recargo alguno”.
A continuación, procede analizar la aplicación de la reducción del 30 por 100 que el artículo 18.2 de la Ley del Impuesto establece para los “rendimientos íntegros distintos de los previstos en el artículo 17.2. a) de esta Ley que tengan un período de generación superior a dos años, así como aquellos que se califiquen reglamentariamente como obtenidos de forma notoriamente irregular en el tiempo, cuando, en ambos casos, sin perjuicio de lo dispuesto en el párrafo siguiente, se imputen en un único período impositivo.
(…)
No obstante, esta reducción no resultará de aplicación a los rendimientos que tengan un período de generación superior a dos años cuando, en el plazo de los cinco períodos impositivos anteriores a aquél en el que resulten exigibles, el contribuyente hubiera obtenido otros rendimientos con período de generación superior a dos años, a los que hubiera aplicado la reducción prevista en este apartado.
La cuantía del rendimiento íntegro a que se refiere este apartado sobre la que se aplicará la citada reducción no podrá superar el importe de 300.000 euros anuales.
(…)”.
Descartada la calificación de los rendimientos objeto de consulta como obtenidos de forma notoriamente irregular en el tiempo (pues no se corresponden con ninguno de los supuestos a los que el artículo 12 del Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, aprobado por el Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo, otorga tal calificación), la aplicación de la reducción solamente será viable desde la existencia de un período de generación superior a dos años, circunstancia que en el presente caso concurre respecto a los rendimientos que van desde julio de 2009 hasta la fecha del auto judicial, cumpliéndose respecto a los mismos el requisito de la existencia de un periodo de generación superior a dos años, por lo que la reducción del 30 por 100 —en los términos que establece el artículo 18.2 de la Ley 35/2006— sí resultará aplicable al importe íntegro de esos rendimientos.
En cuanto a la posible aplicación de la prescripción respecto a alguno de los años a los que corresponden los atrasos, procede contestar negativamente, pues las reglas de imputación temporal aplicables y antes expuestas descartan tal posibilidad al no haber transcurrido el plazo de cuatro años determinante de la prescripción.
Finalmente, por lo que se refiere a los intereses legales que establece la resolución judicial, procede indicar que dada su naturaleza indemnizatoria (en cuanto resarcitorios de los daños y perjuicios derivados del incumplimiento de una obligación o el retraso en su correcto cumplimiento) procede calificarlos como ganancia patrimonial, por lo que su tributación en el IRPF se realizará desde esta calificación.
Lo que comunico a usted con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (BOE del día 18).
Referencia normativa
Ley 35/2006, art. 14