La deducción por inversión en vivienda habitual (art. 68.1 LIRPF) requiere la adquisición del pleno dominio y que la vivienda constituya residencia habitual durante al menos tres años continuados, con ocupación efectiva dentro de 12 meses desde la adquisición. Para viviendas no primarias, el derecho a deducir se condiciona a que la anterior vivienda haya cumplido el período de tres años de permanencia y se haya enajenado, siendo la base máxima deducible 9.015 euros anuales. La DGT no fija un importe mínimo de adquisición sino que la deducción opera sobre las cantidades efectivamente satisfechas, sujeta a los requisitos de permanencia y cambio de residencia habitual.
Hechos
El consultante practicó deducciones por adquisición de vivienda habitual en las declaraciones del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas de los ejercicios 2002 y anteriores, no habiendo tenido derecho a tal deducción por los períodos impositivos 2003 a 2008. En el año 2009 ha comprado una nueva vivienda en donde, desde su adquisición, ha establecido su residencia habitual. La anterior vivienda, por la que se dedujo, no ha sido vendida.
Cuestión planteada
Importe a partir del cual tiene derecho a la deducción por inversión en vivienda habitual por la nueva vivienda.
Contestación
La deducción por inversión en vivienda habitual se recoge en los artículos 68.1 y 78 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de No Residentes y sobre el Patrimonio (BOE de 29 de noviembre), en adelante LIRPF, desarrollándose en los artículos 54 a 57 del Reglamento del Impuesto, aprobado por el Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo (BOE de 31 de marzo), en adelante RIRPF, siendo el primero de ellos donde se establece su configuración disponiendo que, con arreglo a determinados requisitos y circunstancias, los contribuyentes podrán aplicar una deducción por inversión en su vivienda habitual. Dicha deducción se aplicará sobre “las cantidades satisfechas en el período de que se trate por la adquisición o rehabilitación de la vivienda que constituya o vaya a constituir la residencia habitual del contribuyente”, siendo la base máxima de esta deducción 9.015 euros anuales.
El concepto de vivienda habitual, a efectos de la consolidación de las deducciones practicadas por su adquisición o rehabilitación, así como de la exención por reinversión en vivienda habitual, se recoge en el artículo 68.1.3º de la LIRPF y, en su desarrollo, en el artículo 54 del RIRPF, que considera como tal, con carácter general, “la edificación que constituya su residencia durante un plazo continuado de, al menos, tres años”, salvo fallecimiento del contribuyente o concurrencia de las circunstancias que exijan el cambio de domicilio referidas en el apartado 1 de dicho artículo. Para considerar que la vivienda constituye la residencia habitual del contribuyente desde su adquisición, “debe ser habitada de manera efectiva y con carácter permanente por el propio contribuyente, en un plazo de doce meses, contados a partir de la fecha de adquisición o terminación de las obras”, salvo que se produzcan las circunstancias que permiten excepcionar este plazo de ocupación, a las que se refiere el propio artículo 54.
De los preceptos citados se concluye que a efectos de poder practicar la deducción por inversión en vivienda habitual se requiere con carácter general que en el contribuyente concurran dos requisitos: la adquisición de su pleno dominio, aunque éste fuera compartido, y que constituya o vaya a constituir su residencia habitual durante un plazo continuado de, al menos, tres años.
En cuanto al importe a partir del cual podría empezar a deducir por la adquisición de la nueva vivienda, al no tratarse de la primera vivienda habitual del consultante, el derecho a la deducción por la adquisición de la nueva vivienda estará condicionado, en particular, por lo establecido en el punto 2º del artículo 68.1 de la LIRPF, que dispone:
“Cuando se adquiera una vivienda habitual habiendo disfrutado de la deducción por adquisición de otras viviendas habituales anteriores, no se podrá practicar deducción por la adquisición o rehabilitación de la nueva en tanto las cantidades invertidas en la misma no superen las invertidas en las anteriores, en la medida en que hubiesen sido objeto de deducción.
Cuando la enajenación de una vivienda habitual hubiera generado una ganancia patrimonial exenta por reinversión, la base de deducción por la adquisición o rehabilitación de la nueva se minorará en el importe de la ganancia patrimonial a la que se aplique la exención por reinversión. En este caso, no se podrá practicar deducción por la adquisición de la nueva mientras las cantidades invertidas en la misma no superen tanto el precio de la anterior, en la medida en que haya sido objeto de deducción, como la ganancia patrimonial exenta por reinversión”.
Adicionalmente, deberá tener en cuenta lo dispuesto en el artículo 70.1 de la LIRPF, que dispone que para la aplicación de la deducción por inversión en vivienda se requerirá que “el importe comprobado del patrimonio del contribuyente al finalizar el período de la imposición exceda del valor que arrojase su comprobación al comienzo del mismo al menos en la cuantía de las inversiones realizadas”.
En el presente caso, considerando que el consultante no vende su anterior vivienda habitual, la determinación del volumen de inversión en la nueva vivienda habitual, a partir del cual puede practicar la deducción, estará en función de la deducción disfrutada por la adquisición de anteriores viviendas habituales.
Considerando que sólo ha practicado la deducción por una vivienda habitual anterior, el consultante podrá aplicar la deducción por inversión en vivienda habitual, siempre que cumpla los requisitos legales para ello, por las cantidades invertidas en la nueva vivienda a partir de que éstas superen las invertidas en la anterior vivienda habitual en la medida en que fueron objeto de deducción, es decir, desde que superen la suma de las inversiones que configuraron las sucesivas bases de deducción anuales (de las declaraciones de los años 2002 y anteriores) por las que el consultante practicó deducción por la anterior vivienda habitual.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
LIRPF, 35/2006, Art. 68-1; RIRPF, RD 439/2007, Art. 54.