La calificación de vivienda habitual para efectos de la exención por reinversión requiere que el contribuyente resida en el inmueble de forma continuada durante tres años, sin que sea suficiente la mera condición de residencia fiscal en España conforme al artículo 9 LIRPF. No obstante, este plazo se flexibiliza cuando concurren circunstancias que necesariamente exigen cambio de domicilio (traslado laboral, separación matrimonial, primer empleo o análogas justificadas), permitiendo la calificación de habitual incluso sin haber completado los tres años. La aplicabilidad de la exención dependerá de que, al momento de la transmisión, se acredite la residencia continuada en el inmueble o la concurrencia de causa justificadora del cambio.
Hechos
El consultante trasladó su residencia al extranjero dejando de residir en su vivienda habitual ubicada en Barcelona.
Cuestión planteada
Si a su vuelta a Barcelona cabría considerar la vivienda como habitual, siendo de aplicación, en caso de transmisión, la exención por reinversión en vivienda habitual.
Contestación
En relación con la residencia habitual de los contribuyentes en territorio español, el artículo 9 del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, aprobado por la Ley 35/2006, de 28 de noviembre (BOE de 29 de noviembre), en adelante LIRPF, dispone en su apartado 1, entre otras, los siguiente:
“1. Se entenderá que el contribuyente tiene su residencia habitual en territorio español cuando se dé cualquiera de las siguientes circunstancias:
a) Que permanezca más de 183 días, durante el año natural, en territorio español. Para determinar este período de permanencia en territorio español se computarán las ausencias esporádicas, salvo que el contribuyente acredite su residencia fiscal en otro país. (…)
b) Que radique en España el núcleo principal o la base de sus actividades o intereses económicos, de forma directa o indirecta.
Se presumirá, salvo prueba en contrario, que el contribuyente tiene su residencia habitual en territorio español cuando, de acuerdo con los criterios anteriores, resida habitualmente en España el cónyuge no separado legalmente y los hijos menores de edad que dependan de aquél.”
Por otra parte, a efectos de determinar el concepto de residencia en relación con la aplicación de la deducción por inversión en vivienda habitual hay que estar a lo dispuesto en los preceptos que regulan dicha deducción. En concreto, el artículo 68 de la LIRPF en su apartado 1, punto 3º, dispone que “se entenderá por vivienda habitual aquella en la que el contribuyente resida durante un plazo continuado de tres años. No obstante, se entenderá que la vivienda tuvo aquel carácter cuando, a pesar de no haber transcurrido dicho plazo, se produzca el fallecimiento del contribuyente o concurran circunstancias que necesariamente exijan el cambio de vivienda, tales como separación matrimonial, traslado laboral, obtención de primer empleo o de empleo más ventajoso u otras análogas.”
En su desarrollo, el apartado 1 del artículo 54 del Reglamento del Impuesto, aprobado el Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo (BOE del 31 de marzo), en adelante RIRPF, dispone:
“1. Con carácter general se considera vivienda habitual del contribuyente la edificación que constituya su residencia durante un plazo continuado de, al menos, tres años.
No obstante, se entenderá que la vivienda tuvo el carácter de habitual cuando, a pesar de no haber transcurrido dicho plazo, se produzca el fallecimiento del contribuyente o concurran otras circunstancias que necesariamente exijan el cambio de domicilio, tales como celebración de matrimonio, separación matrimonial, traslado laboral, obtención del primer empleo, o cambio de empleo, u otras análogas justificadas.”
En consecuencia, el hecho de cambiar de domicilio, en el presente caso por motivos laborales, conlleva un cambio de residencia en referencia a considerar una vivienda como habitual a efectos de la deducción por inversión en vivienda habitual.
Respecto de la exención por reinversión en vivienda habitual, esta se regula, en desarrollo del artículo 38 de la LIRPF, en el artículo 41 del Reglamento del Impuesto el cual, entre otros, en su apartado 1, dispone:
"1. Podrán gozar de exención las ganancias patrimoniales que se pongan de manifiesto en la transmisión de la vivienda habitual del contribuyente cuando el importe total obtenido se reinvierta en la adquisición de una nueva vivienda habitual, en las condiciones que se establecen en este artículo. (…).
Para la calificación de la vivienda como habitual, se estará a lo dispuesto en el artículo 54 de este Reglamento.”
El citado artículo 54, además de lo trascrito anteriormente, entre otras, dispone:
“3. Cuando sean de aplicación las excepciones previstas en los apartados anteriores, la deducción por adquisición de vivienda se practicará hasta el momento en que se den las circunstancias que necesariamente exijan el cambio de vivienda (...)
4. A los exclusivos efectos de la aplicación de las exenciones previstas en los artículos 33.4. b) y 38 de la Ley del Impuesto, se entenderá que el contribuyente está transmitiendo su vivienda habitual cuando, con arreglo a lo dispuesto en este artículo, dicha edificación constituya su vivienda habitual en ese momento o hubiera tenido tal consideración hasta cualquier día de los dos años anteriores a la fecha de transmisión.”
El requisito de la calificación como habitual de la vivienda ha de concurrir en ambas viviendas: en la que se transmite y en la que se adquiere.
De acuerdo con el citado artículo 54, desde el momento en el cual el contribuyente deje de residir en la vivienda, cualquiera que fuere el motivo por el cual se produce el cambio de domicilio, ésta deja de tener el carácter de habitual.
Si la transmisión se lleva a cabo tras dicho hecho y una vez transcurrido el plazo de tiempo dispuesto en su apartado 4, no será aplicable la exención por reinversión. Es decir, para poder aplicar la exención por reinversión es necesario que la vivienda hubiese tenido la consideración de habitual en cualquier momento dentro de los dos años precedentes al de la transmisión (lo que a su vez exige que cumpliesen los requisitos anteriormente señalados en el citado artículo 54 antes de dejar de residir en la vivienda).
En el presente caso, y con los datos aportados, la vivienda habría dejado de tener la calificación de habitual al desplazarse al extranjero, no siendo posible, en consecuencia, exonerar de gravamen la ganancia patrimonial que pudiera generarse en su posible venta al haber transcurrido más de dos años desde que dejó de residir en ella.
En el supuesto de trasladar, nuevamente, su residencia a la que fue su vivienda habitual en Barcelona, la consideración de habitual se alcanzaría, de nuevo, tras constituir ésta su residencia habitual durante un período continuado de tres años.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
LIRPF Ley 35/2006, Art. 68-1-1º; RIRPF RD 439/2007, Arts. 41, 54-1 y 4