Los arrendamientos con opción de compra de viviendas no exentos tributan al tipo general del 16 % en las cuotas exigibles hasta el 27 de octubre de 2009, y desde el 28 de octubre de 2009 se aplican los tipos reducidos (7 % para vivienda libre, 4 % para protección oficial) siempre que no se haya ejercido la opción de compra. El IVA soportado en el arrendamiento es deducible conforme a las reglas generales de prorrata; si se ejerce la opción de compra, la transmisión de la vivienda tributará al tipo correspondiente a su naturaleza, sin posibilidad de concentrar el gravamen al momento del ejercicio de la opción.
Hechos
Un particular ha resultado adjudicatario de una vivienda de protección pública en régimen de alquiler con opción de compra. La constructora le liquidó durante 2008 y 2009 recibos al tipo general del Impuesto.
Cuestión planteada
- Tipo aplicable al arrendamiento.
- Devolución del Impuesto soportado en caso de no ejercer la opción de compra.
- Posibilidad de no pagar el Impuesto en el arrendamiento y liquidarlo en su totalidad al ejercer la opción.
Contestación
1. – El artículo 20.uno.23º.d’) de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (Boletín Oficial del Estado del 29), establece que no están exentos del Impuesto:
“d') Los arrendamientos con opción de compra de terrenos o viviendas cuya entrega estuviese sujeta y no exenta al Impuesto.”
En lo que respecta al tipo impositivo, el artículo 90, apartado uno de la Ley establece que “el Impuesto se exigirá al tipo del 16 por ciento, salvo lo dispuesto en el artículo siguiente”.
El número 7º del artículo 91.uno.1 prevé la aplicación del tipo impositivo del 7 por ciento a los edificios o partes de los mismos aptos para su utilización como viviendas, incluidas las plazas de garaje, con un máximo de dos unidades, y anexos en ellos situados que se transmitan conjuntamente.
Por su parte, el artículo 91.dos.1 dispone en su número 6º que se aplicará el tipo impositivo del 4 por ciento a las entregas de viviendas calificadas administrativamente como de protección oficial de régimen especial o de promoción pública, cuando las entregas se efectúen por sus promotores, incluidos los garajes y anexos situados en el mismo edificio que se transmitan conjuntamente. A estos efectos, el número de plazas de garaje no podrá exceder de dos unidades.
Respecto del tipo impositivo aplicable a los arrendamientos de viviendas con opción de compra que no se encuentren exentos, como es el que es objeto de consulta, habrá de considerarse la fecha en que resulten exigibles las cuotas arrendaticias.
En este sentido, los apartados tres y cuatro de la disposición final tercera de la Ley 11/2009, de 26 de octubre, por la que se regulan las Sociedades Anónimas Cotizadas de Inversión en el Mercado Inmobiliario (BOE del 27), han modificado los artículos 91.uno.2.17º y 91.dos.2º de la Ley 37/1992, respectivamente, con el fin de alinear los tipos de gravamen aplicables a este tipo de arrendamientos a los que resultan de aplicación a la entrega de las viviendas de acuerdo con su régimen de calificación. Se matiza en la letra c) de la disposición final undécima de la misma Ley 11/2009 que la entrada en vigor de dichas previsiones y, por tanto, la aplicación de los tipos reducidos, afectará “a las rentas correspondientes a contratos de arrendamiento con opción de compra de viviendas que resulten exigibles desde la entrada en vigor de la presente Ley siempre que no se haya ejercitado dicha opción de compra”.
Por lo tanto, las cuotas arrendaticias que hayan resultado exigibles hasta el día 27 de octubre de 2009 tributarán al 16 por ciento, mientras que las que se exijan con posterioridad a dicha fecha (es decir, desde el día 28 de octubre de 2009 en adelante) tributarán al 7 o al 4 por ciento según corresponda a su régimen de calificación.
Todo ello, sin perjuicio de que, en su caso, cuando se ejecute la opción de compra deban rectificarse las cuotas inicialmente calculadas.
No procederá, en ninguna cuantía, la devolución de las cuotas del Impuesto correspondiente al arrendamiento de la vivienda en el supuesto de que no se ejercite la opción de compra. Tampoco se ajusta a Derecho la suspensión de la liquidación del Impuesto y su realización en un único pago en el momento que se ejercite la opción de compra.
2. - Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 37/1992 art. 20-uno-23º-d')-90-91-