La escisión parcial descrita puede acogerse al régimen especial fusiones y escisiones del capítulo VIII del título VII del TRLIS si concurren los requisitos del artículo 83.2.1º.c): segregación de participaciones mayoritarias en entidades y mantenimiento en la escindida de participaciones mayoritarias en otra entidad o rama de actividad. La operación requiere cumplimiento de la condición negativa del artículo 96.2 (ausencia de fraude o evasión fiscal como objetivo principal) y verificación de estos presupuestos de hecho ante los órganos competentes de comprobación.
Hechos
La entidad H es una entidad holding que participa en las siguientes entidades:
- 100% del capital de la entidad A, dedicada a la construcción y promoción inmobiliaria.
- 100% del capital de la entidad B, cuya actividad es la explotación y comercialización de recursos mineros.
- 92% del capital de la entidad C, cuya actividad es la transformación de granito y su comercialización y distribución al por mayor.
La caída generalizada del sector inmobiliario, unida a la crisis de la economía mundial, han determinado la necesidad de modificar la estructura del grupo, de manera que permita separar adecuadamente los riesgos de negocio de los distintos sectores del grupo. Por ello, se pretende realizar una operación de escisión parcial por la que se segregue de la entidad H, las participaciones que ostenta en las entidades B y C, que se aportarán a otra entidad, manteniendo la participación que posee en A.
Con esta operación se pretende que cada sociedad industrial asuma y comparta su riesgo de negocio, beneficiando la formalización de acuerdos con otras empresas, ya sean comerciales, de inversión, de apoyo financiero o de entrada en el capital de las sociedades, que en la actualidad, puedan estar interesadas en operar en un sector específico, pero que se vean retraídas por la existencia en el grupo de una entidad dedicada al sector inmobiliario.
Cuestión planteada
Si la operación descrita puede acogerse al régimen fiscal especial del capítulo VIII del título VII del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades.
Contestación
El capítulo VIII del título VII del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades (TRLIS), aprobado por el Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo, regula el régimen fiscal especial de las operaciones de fusión, escisión, aportación de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro de la Unión Europea.
Al respecto, el artículo 83.2.1º.c) del TRLIS, considera escisión la operación por la cual “una entidad segrega una parte de su patrimonio social, constituida por participaciones en el capital de otras entidades que confieran la mayoría del capital social en estas, manteniendo en su patrimonio al menos participaciones de similares características en el capital de otra u otras entidades o bien una rama de actividad, y la transmite a otra entidad, de nueva creación o ya existente, recibiendo a cambio valores representativos del capital de la entidad adquirente, que deberá atribuir a sus socios en proporción a sus respectivas participaciones, reduciendo el capital social y las reservas en la cuantía necesaria y, en su caso, una compensación en dinero en los términos de la letra a) anterior”.
En este sentido, la delimitación de los supuestos que constituyen una escisión parcial susceptible de ampararse en el régimen fiscal especial debe partir de la concurrencia, como mínimo, de los requisitos exigidos en la normativa mercantil. Desde esta perspectiva el patrimonio segregado debe estar constituido por participaciones mayoritarias en una o varias entidades. Igualmente, resulta necesario que el patrimonio que permanece en sede de la entidad escindida esté constituido al menos por participaciones mayoritarias en otra u otras entidades, o bien por una rama de actividad. Cumpliéndose esta circunstancia, la operación de escisión financiera planteada podrá acogerse al régimen fiscal especial del capítulo VIII del título VII del TRLIS. En principio parece desprenderse el cumplimiento de los citados requisitos, ya que se produce una segregación de participaciones mayoritarias en dos entidades, mientras que se mantienen participaciones mayoritarias en otra entidad si bien se trata de cuestiones de hecho que deberán ser probadas, en su caso, ante los órganos competentes correspondientes en materia de comprobación.
Por otra parte, la aplicación del régimen fiscal especial requiere analizar lo establecido en el artículo 96.2 del TRLIS:
“2. No se aplicará el régimen establecido en el presente capítulo cuando la operación realizada tenga como principal objetivo el fraude o la evasión fiscal. En particular, el régimen no se aplicará cuando la operación no se efectúe por motivos económicos válidos, tales como la reestructuración o la racionalización de las actividades de las entidades que participan en la operación, sino con la mera finalidad de conseguir una ventaja fiscal.
(…)”
Este precepto recoge de forma expresa la razón de ser del régimen especial de las operaciones de fusión, escisión, aportación de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de determinadas entidades de un Estado miembro a otro, que justifica que a las mismas les sea aplicable dicho régimen en lugar del régimen general establecido para esas mismas operaciones en el artículo 15 del TRLIS. El fundamento del régimen especial reside en que la fiscalidad no debe ser un freno ni un estímulo en la toma de decisiones de las empresas sobre operaciones de reorganización, cuando la causa que impulsa su realización se sustenta en motivos económicos válidos.
Por el contrario, cuando la causa que motiva la realización de dichas operaciones es meramente fiscal, esto es, su finalidad es conseguir una ventaja fiscal al margen de cualquier razón económica diferentes, no es de aplicación el régimen especial.
En este sentido, el régimen fiscal especial tiene como finalidad facilitar la reestructuración de las actividades económicas de las entidades afectadas por la operación, de tal manera que la operación redunde en el desarrollo de tales actividades.
En el escrito de consulta se indica que la operación proyectada tiene como finalidad que cada sociedad industrial asuma y comparta su riesgo de negocio, beneficiando la formalización de acuerdos con otras empresas, ya sean comerciales, de inversión, de apoyo financiero o de entrada en el capital de las sociedades, que en la actualidad, puedan estar interesadas en operar en un sector específico, pero que se vean retraídas por la existencia en el grupo de una entidad dedicada al sector inmobiliario.. Estos motivos se pueden considerar como económicamente válidos a los efectos del artículo 96.2 del TRLIS.
La presente contestación se realiza conforme a la información proporcionada por la consultante, sin tener en cuenta otras circunstancias no mencionadas y que pudieran tener relevancia en la determinación del propósito principal de la operación proyectada, de tal modo que podrían alterar el juicio de la misma, lo que podrá ser objeto de comprobación administrativa, a la vista de la totalidad de las circunstancias previas, simultáneas y posteriores concurrentes en la operación realizada.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
TRLIS RDLeg 4/2004 art. 83-2