El obligado a expedir la factura rectificativa por rescisión de contrato de compraventa y devolución de cantidades es el sujeto pasivo que realizó la operación gravada inicial y efectuó la repercusión del IVA. La facultad de rectificación de cuotas repercutidas corresponde al vendedor (quien repercutió originalmente), debiendo instrumentarse mediante factura rectificativa conforme al artículo 89.1 de la Ley 37/1992 cuando concurren circunstancias de modificación de la base imponible, con límite temporal de cuatro años desde el devengo de la operación original.
Hechos
La sociedad consultante ha realizado la adquisición con subrogación en el préstamo con garantía hipotecaria de una promoción inmobiliaria compuesta por varias viviendas en construcción. En virtud de la misma, la entidad consultante se ha subrogado en la posición del vendedor respecto a los contratos celebrados con terceros adquirentes de las futuras viviendas. Producida dicha transmisión, ciertos adquirentes deciden rescindir sus contratos de compraventa de viviendas por incumplimiento del plazo de entrega.
Cuestión planteada
Quién es el obligado a expedir la factura rectificativa correspondiente a la rescisión de los contratos de compraventa citados así como a la devolución de las cantidades entregadas.
Contestación
1.- El artículo 13 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (BOE del 14), dispone que “las obligaciones tributarias se exigirán con arreglo a la naturaleza jurídica del hecho, acto o negocio realizado, cualquiera que sea la forma o denominación que los interesados le hubieran dado, y prescindiendo de los defectos que pudieran afectar a su validez.”.
Por otra parte, el artículo 24 de la misma Ley, establece lo siguiente:
“Artículo 24. Obligaciones entre particulares resultantes del tributo.
1. Son obligaciones entre particulares resultantes del tributo las que tienen por objeto una prestación de naturaleza tributaria exigible entre obligados tributarios.
2. Entre otras, son obligaciones de este tipo las que se generan como consecuencia de actos de repercusión, de retención o de ingreso a cuenta previstos legalmente.”.
2.- El artículo 88 de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (BOE del 29), dispone que “los sujetos pasivos deberán repercutir íntegramente el importe del Impuesto sobre aquél para quien se realice la operación gravada, quedando éste obligado a soportarlo siempre que la repercusión se ajuste a lo dispuesto en esta Ley, cualesquiera que fueran las estipulaciones existentes entre ellos.”.
3.- Por último, el artículo 89.uno de la Ley del Impuesto precisa lo siguiente:
“Artículo 89. Rectificación de las cuotas impositivas repercutidas.
Uno. Los sujetos pasivos deberán efectuar la rectificación de las cuotas impositivas repercutidas cuando el importe de las mismas se hubiese determinado incorrectamente o se produzcan las circunstancias que, según lo dispuesto en el artículo 80 de esta Ley, dan lugar a la modificación de la base imponible.
La rectificación deberá efectuarse en el momento en que se adviertan las causas de la incorrecta determinación de las cuotas o se produzcan las demás circunstancias a que se refiere el párrafo anterior, siempre que no hubiesen transcurrido cuatro años a partir del momento en que se devengó el Impuesto correspondiente a la operación o, en su caso, se produjeron las circunstancias a que se refiere el citado artículo 80.”.
Dicha rectificación se deberá efectuar por medio de la expedición y entrega de una factura rectificativa que deberá reunir la totalidad de los requisitos establecidos por el artículo 13 del Real Decreto 1496/2003, de 28 de noviembre, por el que se aprueba el Reglamento de por el que se regulan las obligaciones de facturación (BOE del 29).
3.- De acuerdo con los indicados preceptos, este Centro directivo considera ajustada a Derecho la siguiente contestación a la consulta presentada:
1º. En la medida en que la repercusión del Impuesto es una obligación entre particulares y que la consultante ha asumido expresamente la obligación de reintegrar en nombre propio las cantidades y el Impuesto correspondientes a las compraventas que quedan si efecto, será dicha entidad consultante la que deberá expedir y entregar factura rectificativa a los compradores que así lo soliciten.
2º. Realizada la referida rectificación y devolución, la entidad consultante anotará negativamente los importes del Impuesto efectivamente devueltos en la declaración periódica que corresponda con el período de liquidación en el que aquéllas se hayan realizado.
4.- Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 37/1992 arts. 4; 5-uno y dos; 11-uno; 80-tres, cuatro y cinco
Ley 58/2003, General Tributaria. Art. 17.4