El trabajador desplazado que se acogió al régimen especial del artículo 93 LIRPF mediante presentación del modelo 150 en 2015 puede rectificar esa autoliquidación y optar retroactivamente por aplicar el régimen especial conforme a la normativa vigente a 31 de diciembre de 2014 (tipos IRNR anteriores), siempre que formule tal opción en la declaración de 2015; alternativamente, puede mantener el régimen actual y presentar modelo 151 desde 2017 en adelante, pero ambas opciones requieren decisión inequívoca en el período de integración inicial (2015).
Hechos
Desde 2014, el consultante se encuentra acogido al régimen especial de tributación regulado en el artículo 93 de la Ley 35/2006, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.
En dicho régimen especial se introdujeron modificaciones a partir de 1 de enero de 2015.
Los trabajadores desplazados a España con anterioridad a 1 de enero de 2015 pudieron optar por aplicar el régimen especial según su normativa en vigor a 31 de diciembre de 2014, en vez de la normativa desde 1 de enero de 2015. Para ejercer dicha opción se debía presentar la declaración del impuesto correspondiente al ejercicio 2015 en el modelo 150, en lugar del nuevo modelo 151.
El consultante manifiesta que, por error y desconocimiento, presentó el modelo 150.
Cuestión planteada
Si puede solicitar acogerse al régimen especial en su normativa en vigor desde 1 de enero de 2015 y solicitar rectificación de su autoliquidación modelo 150.
Si, aun habiendo presentado el modelo 150 en 2015, puede solicitar acogerse al régimen especial, según su normativa desde 1 de enero de 2015, mediante la presentación en 2017 y períodos posteriores del modelo 151.
Contestación
El régimen especial de tributación por el Impuesto sobre la Renta de no Residentes aplicable a los trabajadores desplazados a territorio español está regulado en el artículo 93 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (BOE de 29 de noviembre), en adelante LIRPF, y desarrollado por los artículos 113 a 120 del Reglamento del Impuesto, aprobado por el Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo (BOE de 31 de marzo), en adelante RIRPF.
Con efectos desde 1 de enero de 2015, mediante el apartado cincuenta y nueve del artículo primero de la Ley 26/2014, de 27 de noviembre, por la que se modifican la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, el texto refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta de no Residentes, aprobado por el Real Decreto Legislativo 5/2004, de 5 de marzo, y otras normas tributarias (BOE de 28 de noviembre), se dio nueva redacción al artículo 93 de la LIRPF.
La disposición transitoria decimoséptima de la LIRPF, en su redacción dada por el apartado noventa del artículo primero de la citada Ley 26/2014, dispone lo siguiente:
“Los contribuyentes que se hubieran desplazado a territorio español con anterioridad a 1 de enero de 2015 podrán optar por aplicar el régimen especial previsto en el artículo 93 de esta Ley conforme a lo dispuesto en el citado artículo, y en su caso, en la disposición transitoria decimoséptima, ambos de esta Ley, en su redacción en vigor a 31 de diciembre de 2014, aplicando los tipos de gravamen previstos en la normativa del Impuesto sobre la Renta de no Residentes en vigor en esta última fecha, sin perjuicio de lo dispuesto en materia de retenciones en el primer párrafo de la letra f) del artículo 93.2 de esta Ley.
La opción por la aplicación de lo dispuesto en esta disposición transitoria deberá realizarse en la declaración del Impuesto correspondiente al ejercicio 2015 y se mantendrá hasta la finalización de la aplicación del régimen especial.”.
En relación con dicha nueva regulación del régimen especial, se publicó la Orden HAP/2783/2015, de 21 de diciembre, por la que se aprueba el modelo 151 de declaración del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas para contribuyentes del régimen especial aplicable a los trabajadores desplazados a territorio español, así como el modelo 149 de comunicación para el ejercicio de la opción por tributar por dicho régimen, y se modifican la Orden HAP/1136/2014, de 30 de junio, por la que se regulan determinadas cuestiones relacionadas con las obligaciones de información y diligencia debida establecidas en el acuerdo entre el Reino de España y los Estados Unidos de América para la mejora del cumplimiento fiscal internacional y la aplicación de la ley estadounidense de cumplimiento tributario de cuentas extranjeras y se aprueba la declaración informativa anual de cuentas financieras de determinadas personas estadounidenses, modelo 290, y otra normativa tributaria (BOE de 23 de diciembre de 2015).
En la citada Orden HAP/2783/2015 se establece:
“Disposición transitoria primera. Opción por el régimen especial aplicable a los trabajadores desplazados a territorio español conforme a la redacción de la normativa en vigor a 31 de diciembre de 2014.
Los contribuyentes que se hubieran desplazado a territorio español con anterioridad a 1 de enero de 2015 podrán optar por aplicar el régimen especial previsto en el artículo 93 de la Ley 35/2006 conforme a lo dispuesto en el citado artículo, y en su caso, en la disposición transitoria decimoséptima de dicha Ley, en su redacción en vigor a 31 de diciembre de 2014, debiendo mantener esta opción hasta la finalización de la aplicación del régimen especial. Para ejercer la opción deberán presentar la declaración del Impuesto correspondiente al ejercicio 2015 en el modelo 150, modelo que se seguirá utilizando hasta la finalización de la aplicación del régimen.”.
El artículo 119 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (BOE de 18 de diciembre), establece, en su apartado 3, lo siguiente:
“3. Las opciones que según la normativa tributaria se deban ejercitar, solicitar o renunciar con la presentación de una declaración no podrán rectificarse con posterioridad a ese momento, salvo que la rectificación se presente en el período reglamentario de declaración.”.
Por tanto, para manifestar la opción a que se refiere la disposición transitoria decimoséptima de la LIRPF, el contribuyente debía presentar su declaración por el impuesto, correspondiente al ejercicio 2015, en el modelo 150, como manifiesta que hizo el consultante, y dicha opción, según señala la propia disposición transitoria decimoséptima de la LIRPF, “se mantendrá hasta la finalización de la aplicación del régimen especial”.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
LIRPF, 35/2006, Art. 93 y DT 17.
RIRPF, RD 439/2007, Arts. 113 a 120.
LGT, Ley 58/2003, Art.119-3.