La operación de fusión descrita puede acogerse al régimen especial del capítulo VIII del título VII del TRLIS, siempre que cumpla simultáneamente los requisitos mercantiles (TRLSA/LSRL) y la tipología de fusión del artículo 83.1 del TRLIS. En el supuesto planteado, al estar las sociedades participadas íntegramente por la consultante, la operación podría encajar en la definición de fusión por absorción del artículo 83.1.c) del TRLIS (transmisión del patrimonio en bloque en el momento de disolución sin liquidación), condicionado a que se cumplan los demás requisitos formales y sustantivos exigidos en dicho régimen especial.
Hechos
La entidad consultante, participada por un padre en un 96,77% y sus dos hijos en un 1,61% cada uno de ellos, es titular del 100% de las participaciones y acciones de dos sociedades P y M.
La sociedad M, dedicada a la producción cinematográfica, ha reducido su actividad significativamente, por lo que el mantenimiento a futuro de la actual estructura genera costes de gestión y administrativos innecesarios. Ante esta situación, teniendo en cuenta estos costes y complejidades excesivos y no justificados, se plantea la reestructuración del conjunto de empresas poseídas por el grupo familiar con el objetivo de:
- Conseguir una mejora en la estructura del grupo con la simplificación de la misma, lo que permitiría asimismo una gestión más eficiente.
- Conseguir una reducción de costes de gestión.
- Optimizar la rentabilidad.
- Incrementar la solvencia que cada una de las entidades tendría individualmente.
La opción que se ha planteado es la de una fusión por absorción en la que la sociedad P absorbería a la entidad consultante así como a la sociedad M. Ello se debe a que P es una sociedad en la que existen multitud de relaciones jurídicas con clientes, proveedores y terceros, y un proceso de fusión que implicara su disolución produciría graves inconvenientes administrativos y de gestión.
La fusión que se plantea desea implementarse al amparo del artículo 250 del texto refundido de la Ley de Sociedades Anónimas, relativo a las fusiones simplificadas, por lo que P no ampliará su capital por la adquisición de los patrimonios de la consultante y de M. Los socios de la consultante, recibirán en contraprestación de sus acciones de ésta, las acciones de P.
Cuestión planteada
Si la operación descrita puede acogerse al régimen fiscal especial del capítulo VIII del título VII del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades.
Contestación
El capítulo VIII del título VII del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades (TRLIS), aprobado por el Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo, regula el régimen especial de fusión, escisión, aportación de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro de la Unión Europea.
Al respecto, el artículo 83.1.a) del TRLIS considera como fusión la operación por la cual “una o varias entidades transmiten en bloque a otra entidad ya existente, como consecuencia y en el momento de su disolución sin liquidación, sus respectivos patrimonios sociales, mediante la atribución a sus socios de valores representativos del capital social de la otra entidad y, en su caso, de una compensación en dinero que no exceda del 10 por ciento del valor nominal o, a falta de valor nominal, de un valor equivalente al nominal de dichos valores deducido de su contabilidad”.
Asimismo, el artículo 83.1 c) del TRLIS considera como fusión la operación por la cual una entidad transmite, como consecuencia y en el momento de su disolución sin liquidación, el conjunto de su patrimonio social a la entidad que es titular de la totalidad de los valores representativos de su capital social.
En el ámbito mercantil, el artículo 233 y siguientes del texto refundido de la Ley de Sociedades Anónimas (TRLSA), aprobado por el Real Decreto Legislativo 1564/1989, de 22 de diciembre, establecen el concepto y requisitos de las operaciones de fusión.
Por su parte, el artículo 94 de la Ley 2/1995, de 23 de marzo, de Sociedades de Responsabilidad Limitada, dispone que la fusión de cualesquiera sociedades en una sociedad de responsabilidad limitada nueva, la absorción de una o más sociedades por otra de responsabilidad limitada ya existente, y la escisión de la sociedad de responsabilidad limitada, se regirán por lo establecido en las Secciones 2.ª y 3.ª del Capítulo VIII de la Ley de Sociedades Anónimas, en cuanto sean aplicables.
En el caso planteado en el escrito de consulta, la sociedad P (absorbente) y la sociedad M (absorbida), están íntegramente participadas de forma directa por la sociedad consultante, (absorbida). Por tanto, en la medida en que la operación planteada cumpla los requisitos para ser calificada como una operación de fusión en los términos establecidos en la legislación mercantil anteriormente citada, y cumpla lo dispuesto en el artículo 83.1 del TRLIS, dicha operación podría acogerse al régimen fiscal establecido en el capítulo VIII del título VII del TRLIS en las condiciones y requisitos exigidos en el mismo, sin que sea necesario la ampliación de capital por la sociedad absorbente al ser entregadas a los socios de la consultante las participaciones que esta última tiene en la absorbente.
Por otra parte, el artículo 96.2 del TRLIS establece que:
“2. No se aplicará el régimen establecido en el presente capítulo cuando la operación realizada tenga como principal objetivo el fraude o la evasión fiscal. En particular, el régimen no se aplicará cuando la operación no se efectúe por motivos económicos válidos, tales como la reestructuración o la racionalización de las actividades de las entidades que participan en la operación, sino con la mera finalidad de conseguir una ventaja fiscal.
(…)”
Este precepto recoge de forma expresa la razón de ser del régimen especial de las operaciones de fusión, escisión, aportación de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro de la Unión Europea, que justifica que a las mismas les sea aplicable dicho régimen en lugar del régimen general establecido para esas mismas operaciones en el artículo 15 del TRLIS. El fundamento del régimen especial reside en que la fiscalidad no debe ser un freno ni un estímulo en las tomas de decisiones de las empresas sobre operaciones de reorganización cuando la causa que impulsa su realización se sustenta en motivos económicos válidos, en cuyo caso la fiscalidad quiere tener un papel neutral en esas operaciones.
Por el contrario, cuando la causa que motiva la realización de dichas operaciones es meramente fiscal, esto es, su finalidad es conseguir una ventaja fiscal al margen de cualquier razón económica diferentes, no es de aplicación el régimen especial.
En el escrito de consulta se indica que la operación proyectada se realiza con el objetivo de conseguir una mejora en la estructura del grupo con la simplificación de la misma, lo que permitiría asimismo una gestión más eficiente; conseguir una reducción de costes de gestión; optimizar la rentabilidad; e incrementar la solvencia que cada una de las entidades tendría individualmente. Estos motivos se pueden considerar como económicamente válidos a los efectos del artículo 96.2 del TRLIS.
La presente contestación se realiza conforme a la información proporcionada por la consultante, sin tener en cuenta otras circunstancias no mencionadas y que pudieran tener relevancia en la determinación del propósito principal de la operación proyectada, de tal modo que podrían alterar el juicio de la misma, lo que podrá ser objeto de comprobación administrativa, a la vista de la totalidad de las circunstancias previas, simultáneas y posteriores concurrentes en la operación realizada.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
TRLIS RDLeg 4/2004 art. 83 y 96