La transmisión de la edificación en pago de deuda constituye entrega de bienes sujeta a IVA conforme al art. 8.1 LIVA (transmisión del poder de disposición). El sujeto pasivo es el deudor (transmitente del inmueble) por aplicación del art. 84.1.1º LIVA, salvo que concurra alguna de las excepciones del art. 84.1.2º (no residente sin establecimiento, exención por aplicación de arts. 21 o 25, u otras operaciones cualificadas), en cuyo caso sería el adquirente quien ostentaría la condición de sujeto pasivo por inversión del sujeto.
Hechos
Una sociedad que detenta un crédito frente a otra llega a un acuerdo con ésta por el que acepta recibir en pago de esta deuda una edificación recientemente construida.
Cuestión planteada
Sujeto Pasivo de esta operación.
Contestación
1.- El artículo 4.Uno de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido, (BOE 29 de diciembre) declara que estarán sujetas a este impuesto las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas en el ámbito espacial del impuesto por empresarios o profesionales a título oneroso, con carácter habitual u ocasional, en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional, incluso si se efectúan en favor de los propios socios, asociados, miembros o partícipes de las Entidades que las realicen.
El pago de una deuda mediante la trasmisión de una edificación integrante del patrimonio empresarial del deudor a favor de la consultante supone una entrega de bienes sujeta al impuesto en virtud de lo dispuesto en el primer párrafo del artículo 8.Uno de Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido que señala que se considerará entrega de bienes la transmisión del poder de disposición sobre bienes corporales, incluso si se efectúa mediante cesión de títulos representativos de dichos bienes.
2.- El artículo 84 de la Ley 37/1992 regula el sujeto pasivo del impuesto del siguiente modo:
“Uno. Serán sujetos pasivos del Impuesto:
1º. Las personas físicas o jurídicas que tengan la condición de empresarios o profesionales y realicen las entregas de bienes o presten los servicios sujetos al Impuesto, salvo lo dispuesto en los números siguientes.
2º. Los empresarios o profesionales para quienes se realicen las operaciones sujetas al Impuesto en los supuestos que se indican a continuación:
a) Cuando las mismas se efectúen por personas o entidades no establecidas en el territorio de aplicación del Impuesto.
No obstante, lo dispuesto en esta letra no se aplicará en los siguientes casos:
a’) Cuando se trate de prestaciones de servicios en las que el destinatario tampoco esté establecido en el territorio de aplicación del Impuesto, salvo cuando se trate de prestaciones de servicios comprendidas en el número 1º del apartado uno del artículo 69 de esta Ley.
b') Cuando se trate de las entregas de bienes a que se refiere el artículo 68, apartados tres y cinco de esta Ley.
c’) Cuando se trate de entregas de bienes que estén exentas del Impuesto por aplicación de lo previsto en los artículos 21, números 1º y 2º, o 25 de esta Ley.
b) Cuando se trate de entregas de oro sin elaborar o de productos semielaborados de oro, de ley igual o superior a 325 milésimas.
c) Cuando se trate de:
— Entregas de desechos nuevos de la industria, desperdicios y desechos de fundición, residuos y demás materiales de recuperación constituidos por metales férricos y no férricos, sus aleaciones, escorias, cenizas y residuos de la industria que contengan metales o sus aleaciones.
— Las operaciones de selección, corte, fragmentación y prensado que se efectúen sobre los productos citados en el guión anterior.
— Entregas de desperdicios o desechos de papel, cartón o vidrio.
— Entregas de productos semi-elaborados resultantes de la transformación, elaboración o fundición de los metales no férricos referidos en el primer guión, con excepción de los compuestos por níquel. En particular, se considerarán productos semi-elaborados, los lingotes, bloques, placas, barras, grano, granalla y alambrón.
En todo caso, se considerarán comprendidas en los párrafos anteriores las entregas de los materiales definidos en el Anexo de esta Ley.
d) Cuando se trate de prestaciones de servicios que tengan por objeto derechos de emisión, reducciones certificadas de emisiones y unidades de reducción de emisiones de gases de efecto invernadero, a que se refieren la Ley 1/2005, de 9 de marzo, por la que se regula el régimen del comercio de derechos de emisión de gases de efecto invernadero, y el Real Decreto 1031/2007, de 20 de julio, por el que se desarrolla el marco de participación en los mecanismos de flexibilidad del Protocolo de Kioto.
e) Cuando se trate de las siguientes entregas de bienes inmuebles:
– Las entregas efectuadas como consecuencia de un proceso concursal.
– Las entregas exentas a que se refieren los apartados 20.º y 22.º del artículo 20.Uno en las que el sujeto pasivo hubiera renunciado a la exención.
– Las entregas efectuadas en ejecución de la garantía constituida sobre los bienes inmuebles, entendiéndose, asimismo, que se ejecuta la garantía cuando se transmite el inmueble a cambio de la extinción total o parcial de la deuda garantizada o de la obligación de extinguir la referida deuda por el adquirente.
f) Cuando se trate de ejecuciones de obra, con o sin aportación de materiales, así como las cesiones de personal para su realización, consecuencia de contratos directamente formalizados entre el promotor y el contratista que tengan por objeto la urbanización de terrenos o la construcción o rehabilitación de edificaciones.
Lo establecido en el párrafo anterior será también de aplicación cuando los destinatarios de las operaciones sean a su vez el contratista principal u otros subcontratistas en las condiciones señaladas.
3º. Las personas jurídicas que no actúen como empresarios o profesionales pero sean destinatarias de las operaciones sujetas al Impuesto que se indican a continuación realizadas por empresarios o profesionales no establecidos en el territorio de aplicación del mismo:
a) Las entregas subsiguientes a las adquisiciones intracomunitarias a que se refiere el artículo 26, apartado Tres, de esta Ley, cuando hayan comunicado al empresario o profesional que las realiza el número de identificación que a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido tengan asignado por la Administración española.
b) Las prestaciones de servicios a que se refieren los artículos 69 y 70 de esta Ley.
4°. Sin perjuicio de lo dispuesto en los números anteriores, los empresarios o profesionales, así como las personas jurídicas que no actúen como empresarios o profesionales, que sean destinatarios de entregas de gas y electricidad o las entregas de calor o de frío a través de las redes de calefacción o de refrigeración que se entiendan realizadas en el territorio de aplicación del impuesto conforme a lo dispuesto en el apartado siete del artículo 68, siempre que la entrega la efectúe un empresario o profesional no establecido en el citado territorio y le hayan comunicado el número de identificación que a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido tengan asignado por la Administración española.
Dos. A los efectos de lo dispuesto en este artículo, se considerarán establecidos en el territorio de aplicación del Impuesto los sujetos pasivos que tengan en el mismo la sede de su actividad económica, su domicilio fiscal o un establecimiento permanente que intervenga en la realización de las entregas de bienes y prestaciones de servicios sujetas al Impuesto.
Se entenderá que dicho establecimiento permanente interviene en la realización de entregas de bienes o prestaciones de servicios cuando ordene sus factores de producción materiales y humanos o uno de ellos con la finalidad de realizar cada una de ellas.
Tres. Tienen la consideración de sujetos pasivos las herencias yacentes, comunidades de bienes y demás entidades que, careciendo de personalidad jurídica, constituyan una unidad económica o un patrimonio separado susceptible de imposición, cuando realicen operaciones sujetas al Impuesto.”
En el presente supuesto, el objeto de la trasmisión es una edificación construida a cuya entrega se ha obligado el transmitente en pago de una deuda que tiene contraída con la consultante, lo que obliga a plantearse si resulta de aplicación alguno de los supuestos de inversión del sujeto pasivo recogidos en la letra e), número 2º, apartado Uno artículo 84 anteriormente transcrito.
A tal fin, debe considerarse en primer lugar si estamos ante una primera entrega de una edificación o ante lo que se consideraría una segunda entrega que se encontraría exenta en virtud del artículo 20.Uno.22ª de la ley del impuesto, con la posibilidad de renunciar a esta exención. De acuerdo con el escrito presentado esta edificación está siendo objeto de arrendamiento desde hace menos de dos años, y no se indica una utilización anterior, por lo que su transmisión, aunque se realice a favor de una persona distinta del arrendatario, constituye una primera entrega sujeta y no exenta por lo que su sujeto pasivo debe ser el transmitente, salvo lo indicado con posterioridad.
No obstante , al tratarse de un inmueble entregado en pago de una deuda contraída con la consultante, debe determinarse si estamos ante el último supuesto contemplado en la letra e) antes citada según el cual será sujeto pasivo el adquirente en las entregas efectuadas en ejecución de la garantía constituida sobre los bienes inmuebles, entendiéndose, asimismo, que se ejecuta la garantía cuando se transmite el inmueble a cambio de la extinción total o parcial de la deuda garantizada o de la obligación de extinguir la referida deuda por el adquirente.
Del escrito presentado por la consultante no se deduce que nos encontremos ante una deuda garantizada por algún bien, lo que constituye una exigencia para que se dé este otro supuesto de inversión del sujeto pasivo.
Por todo lo anterior, la entrega de la edificación construida por el deudor de la consultante en pago de una deuda contraída con ésta tiene como sujeto pasivo al deudor que realiza la entrega de este bien.
3. -Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 37/1992 arts. 4-Uno, 20-Uno-22º y 84