La repercusión del consumo de agua a los no comuneros constituye prestación de servicios sujeta al IVA. La comunidad de bienes, siendo sujeto pasivo con condición de empresario, realiza actividad económica de suministro cuando ordena factores de producción para distribuir el servicio a terceros. El tipo aplicable será el general (21%) salvo que concurra alguna exención específica del artículo 20 LIVA (v.gr., si la comunidad fuera entidad de derecho público realizando actividad no económica, extremadamente improbable en este supuesto).
Hechos
La comunidad de propietarios consultante tiene por objeto el mantenimiento y la explotación común de un centro comercial. Recibe una factura de la compañía de aguas que incluye una cuota por el Impuesto sobre el Valor Añadido al tipo reducido del 10 por ciento, por el abastecimiento de aguas cuantificado por el contador común, que mide el consumo conjunto tanto de los comuneros de la consultante como de otras entidades ajenas a la comunidad. La parte correspondiente a estas últimas se cuantifica por contadores privados homologados, repercutiéndoles posteriormente la consultante la parte proporcional del suministro de agua a cada una de ellas, al mismo precio facturado por la compañía de aguas y sin cargos adicionales.
Cuestión planteada
Sujeción al Impuesto de dicha repercusión del consumo de agua a los no comuneros y, en su caso, tipo impositivo aplicable.
Contestación
1.- El artículo 4, apartado uno de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (BOE de 29 de diciembre), establece que “estarán sujetas al Impuesto las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas en el ámbito espacial del Impuesto por empresarios o profesionales a título oneroso, con carácter habitual u ocasional, en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional, incluso si se efectúan a favor de los propios socios, asociados, miembros o partícipes de las entidades que las realicen.”.
El apartado dos, letras a) y b), del mismo precepto señala que “se entenderán realizadas en el desarrollo de una actividad empresarial o profesional:
a) Las entregas de bienes y prestaciones de servicios efectuadas por las sociedades mercantiles, cuando tengan la condición de empresario o profesional.
b) Las transmisiones o cesiones de uso a terceros de la totalidad o parte de cualesquiera de los bienes o derechos que integren el patrimonio empresarial o profesional de los sujetos pasivos, incluso las efectuadas con ocasión del cese en el ejercicio de las actividades económicas que determinan la sujeción al Impuesto.”.
Por otra parte, de acuerdo con lo establecido en el artículo 5.uno de la citada Ley 37/1992, se reputarán empresarios o profesionales, a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido:
“a) Las personas o entidades que realicen las actividades empresariales o profesionales definidas en el apartado siguiente de este artículo.
No obstante, no tendrán la consideración de empresarios o profesionales quienes realicen exclusivamente entregas de bienes o prestaciones de servicios a título gratuito, sin perjuicio de lo establecido en la letra siguiente.
b) Las sociedades mercantiles, salvo prueba en contrario.
(…).”.
En este sentido, el apartado dos, de este artículo 5, establece que “son actividades empresariales o profesionales las que impliquen la ordenación por cuenta propia de factores de producción materiales y humanos o de uno de ellos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios.
En particular, tienen esta consideración las actividades extractivas, de fabricación, comercio y prestación de servicios, incluidas las de artesanía, agrícolas, forestales, ganaderas, pesqueras, de construcción, mineras y el ejercicio de profesiones liberales y artísticas.”.
Estos preceptos son de aplicación general y, por tanto, también a las comunidades de bienes que, consecuentemente, tendrán la condición de empresarios a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido cuando ordenen un conjunto de medios personales y materiales, con independencia y bajo su responsabilidad, para desarrollar una actividad empresarial, sea de fabricación, comercio, de prestación de servicios, etc., mediante la realización continuada de entregas de bienes o prestaciones de servicios, asumiendo el riesgo y ventura que pueda producirse en el desarrollo de la actividad, siempre que se realicen a título oneroso.
2.- Las comunidades de propietarios, con carácter general, no reúnen los requisitos establecidos por la normativa del Impuesto sobre el Valor Añadido para atribuirles la condición de empresarios o profesionales. Es criterio reiterado de este Centro Directivo que la actividad que realizan, que se concreta en la adquisición de los bienes y servicios necesarios para el mantenimiento, utilización, funcionamiento, etc., de los bienes, elementos, pertenencias y servicios comunes, y en la distribución de los gastos efectuados por tal concepto entre los miembros de la misma, no constituye una actividad de carácter empresarial o profesional a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido.
Dichas comunidades tienen, por tanto, la condición de consumidores finales a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido, no pudiendo repercutir dicho Impuesto sobre los comuneros con ocasión del cobro de las derramas que efectúan a los mismos, ni deducir las cuotas del Impuesto soportadas en la adquisición de bienes o servicios.
Sin embargo, este criterio general no obsta para que dichas comunidades de propietarios puedan efectivamente desarrollar en algunos casos actividades empresariales a título oneroso adquiriendo, por ello, la condición de sujetos pasivos del Impuesto.
Así, en el caso objeto de consulta, la comunidad consultante media en nombre propio en el suministro de agua a entidades que no forman parte de la comunidad de propietarios por lo que realizará una entrega de bienes sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido a favor de estos últimos.
En efecto, el sujeto pasivo de la operación será, en este caso, la propia comunidad de propietarios que debe repercutir sobre el destinatario la cuota correspondiente y realizar la liquidación e ingreso del tributo en las correspondientes declaraciones-liquidaciones. La comunidad de propietarios podrá asimismo deducir, en su caso, el Impuesto que haya soportado por las adquisiciones de bienes o servicios destinados a la actividad de suministro de aguas señalada.
3.- De acuerdo con lo previsto en el artículo 78 de la Ley del Impuesto, la base imponible del mismo está constituida por el importe total de la contraprestación de las operaciones sujetas al mismo, procedente del destinatario o de terceras personas, incluyéndose en el concepto de contraprestación cualquier crédito efectivo a favor de quien realice la operación gravada, derivado tanto de la prestación principal como de las accesorias de la misma.
Debe tenerse en cuenta que la contraprestación que determina la base imponible del Impuesto se configura como una magnitud subjetiva que responde a la voluntad de las partes, salvo cuando existan reglas especiales para su determinación. De esta forma, en el supuesto considerado, a efectos de determinar la base imponible del referido suministro deberá atenderse a las condiciones establecidas entre las partes.
Por su parte, el artículo 88, apartado uno, párrafo primero de la Ley 37/1992 preceptúa que los sujetos pasivos deberán repercutir íntegramente el importe del Impuesto sobre aquél para quien se realice la operación gravada, quedando éste obligado a soportarlo siempre que la repercusión se ajuste a lo dispuesto en dicha Ley, cualesquiera que fueran las estipulaciones existentes entre ellos.
El propio artículo 88, apartado dos, primer párrafo establece que la repercusión del Impuesto deberá efectuarse mediante factura, en las condiciones y con los requisitos que se determinen reglamentariamente.
Por último, el apartado tres del mencionado artículo 88 de la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido dispone que la repercusión del Impuesto deberá efectuarse al tiempo de expedir y entregar la factura correspondiente.
4.- Por último, en relación con el tipo impositivo aplicable a la operación, el artículo 90, apartado uno, de la Ley 37/1992 establece que el Impuesto se exigirá al tipo del 21 por ciento, salvo lo dispuesto en el artículo siguiente.
El artículo 91, apartado uno.1, número 4º, por su parte, establece que se aplicará el tipo reducido del 10 por ciento a las entregas de aguas aptas para la alimentación humana o animal o para el riego, incluso en estado sólido.
En consecuencia, sobre la base imponible del suministro de agua determinada conforme a lo dispuesto en el apartado anterior de esta contestación se aplicará el tipo reducido del 10 por ciento.
5.- Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 37/1992. Arts. 4.Uno; 5.Uno.a) y Dos; 78.Uno; 88.Uno y Dos; 90.Uno; 91.Uno.1.4º.