La constitución de una sociedad holding especializada en la gestión centralizada de participaciones accionariales mediante aportación no dineraria constituye un motivo económico válido conforme al artículo 96.2 del TRLIS, siempre que concurran los requisitos del artículo 94 (aportante participe mínimo del 5% en la receptora tras la aportación; entidad receptora residente o con EP en España; en su caso, participaciones posesionadas durante el año anterior). La profesionalización y especialización de la gestión es motivo económico diferenciado de la mera reordenación patrimonial, que permite acceso al régimen especial de aportaciones no dinerarias.
Hechos
La persona física consultante es propietaria de distintos paquetes de participaciones en sociedades productivas, no patrimoniales, del sector inmobiliario. Los paquetes son minoritarios en las distintas sociedades, aunque superiores al 10%.
Por carecer la propietaria de la necesaria especialización y cualificación financiera para hacer una gestión y seguimiento profesional de sus participaciones, se plantea en un futuro próximo la posibilidad de efectuar con ellas una aportación no dineraria a una sociedad holding de nueva creación que contará con los correspondientes medios personales y materiales para llevar a cabo una gestión profesional y cualificada de esa cartera.
Cuestión planteada
Si el propósito de la operación, encaminada a profesionalizar y especializar la gestión de sus participaciones a través de una sociedad holding dotada de los necesarios medios personales y materiales, aunando la gestión de los distintos paquetes, constituye un motivo económico válido a efectos del artículo 96.2 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades.
Contestación
El capítulo VIII del título VII del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades (TRLIS), aprobado por el Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo, regula el regula el régimen especial de las operaciones de fusión, escisión, aportación de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro de la Unión Europea.
Al respecto, el artículo 94.1 del TRLIS establece que:
“1. El régimen previsto en el presente capítulo se aplicará, a opción del sujeto pasivo de este impuesto o del contribuyente del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, a las aportaciones no dinerarias en las que concurran los siguientes requisitos:
a) Que la entidad que recibe la aportación sea residente en territorio español o realice actividades en este por medio de un establecimiento permanente al que se afecten los bienes aportados.
b) Que una vez realizada la aportación, el sujeto pasivo aportante de este impuesto o el contribuyente del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, participe en los fondos propios de la entidad que recibe la aportación en, al menos, el cinco por ciento.
c) Que, en el caso de aportación de acciones o participaciones sociales por contribuyentes del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, se tendrán que cumplir además de los requisitos señalados en los párrafos a) y b), los siguientes:
1.º Que la entidad de cuyo capital social sean representativos sea residente en territorio español y que a dicha entidad no le sean de aplicación el régimen especial de agrupaciones de interés económico, españolas o europeas, y de uniones temporales de empresas, previstos en esta Ley, ni tenga como actividad principal la gestión de un patrimonio mobiliario o inmobiliario en los términos previstos en el artículo 4.Ocho.Dos de la Ley 19/1991, de 6 de junio, del Impuesto sobre el Patrimonio y no cumpla los demás requisitos establecidos en el cuarto párrafo del apartado 1 del artículo 116 de esta Ley.
2.º Que representen una participación de, al menos, un cinco por ciento de los fondos propios de la entidad.
3.º Que se posean de manera ininterrumpida por el aportante durante el año anterior a la fecha del documento público en que se formalice la aportación.
d) (…)”
En el caso de aportación de elementos patrimoniales que tengan la consideración de acciones o participaciones sociales por contribuyentes del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, se exige que las mismas representen al menos el 5% de los fondos propios de una o varias entidades residentes en territorio español a las que no resulten de aplicación el régimen de agrupaciones de interés económico, españolas o europeas, y de uniones temporales de empresas, ni tengan como actividad principal la gestión de un patrimonio mobiliario o inmobiliario en los términos antes comentados, y que hayan sido poseídos por el aportante ininterrumpidamente durante el año anterior a la fecha de la aportación.
Por otra parte, la aplicación del régimen especial exige que, una vez realizada la aportación, la persona física aportante participe en los fondos propios de la entidad que la recibe en, al menos, un 5%, siempre que esta última sea residente en territorio español o realice en el mismo actividades por medio de un establecimiento permanente.
En el caso concreto planteado en el escrito de consulta, de la información facilitada en el mismo únicamente se desprende que la persona física consultante se plantea aportar a una sociedad de nueva creación, paquetes de participaciones de distintas sociedades superiores a un 10% (se supone que la redacción del escrito de consulta se refiere a participaciones que representan más de un 10% de los fondos propios de cada una de las sociedades), tratándose de sociedades productivas, no patrimoniales del sector inmobiliario. Sin embargo, en el escrito de consulta no se facilita información respecto a si las sociedades cuyas participaciones se aportan son residentes en territorio español; si no les son de aplicación los regímenes especiales o caracteres contenidos en el artículo 94.1.c).1º del TRLIS; si las participaciones que se aportarían han sido poseídas por la aportante ininterrumpidamente durante el año anterior a la fecha de la aportación; si una vez realizada la aportación la persona física aportante participará en los fondos propios de la entidad que la recibe en, al menos, un 5%; o si la entidad de nueva creación que recibiría las aportaciones sería residente en territorio español o realizaría en el mismo actividades por medio de un establecimiento permanente.
En consecuencia, no se dispone de información suficiente para pronunciarse sobre el cumplimiento de los requisitos del artículo 94.1 del TRLIS, para que la operación planteada pueda acogerse al régimen fiscal especial del capítulo VIII de su título VII.
En caso de que dichos requisitos se cumplieran, la aplicación del régimen fiscal especial requiere asimismo analizar lo establecido en el artículo 96.2 del TRLIS, según el cual:
“2. No se aplicará el régimen establecido en el presente capítulo cuando la operación realizada tenga como principal objetivo el fraude o la evasión fiscal. En particular, el régimen no se aplicará cuando la operación no se efectúe por motivos económicos válidos, tales como la reestructuración o la racionalización de las actividades de las entidades que participan en la operación, sino con la mera finalidad de conseguir una ventaja fiscal.
(…)”
Este precepto recoge de forma expresa la razón de ser del régimen especial de las operaciones de fusión, escisión, aportación de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro, que justifica que a las mismas les sea aplicable dicho régimen en lugar del régimen general establecido para esas mismas operaciones en el artículo 15 del TRLIS. El fundamento del régimen especial reside en que la fiscalidad no debe ser un freno ni un estímulo en las tomas de decisiones de las empresas sobre operaciones de reorganización cuando la causa que impulsa su realización se sustenta en motivos económicos válidos, en cuyo caso la fiscalidad quiere tener un papel neutral en esas operaciones.
Por el contrario, cuando la causa que motiva la realización de dichas operaciones es meramente fiscal, esto es, su finalidad es conseguir una ventaja fiscal al margen de cualquier razón económica diferente, no es de aplicación el régimen especial.
En el escrito de consulta se indica que la operación proyectada se realiza con el objeto de profesionalizar y especializar la gestión de las participaciones de la consultante a través de una sociedad holding dotada de los necesarios medios personales y materiales, aunando la gestión de los distintos paquetes de participaciones. Estos motivos se pueden reputar como económicamente válidos a los efectos del artículo 96.2 del TRLIS.
La presente contestación se realiza conforme a la información proporcionada por la consultante, sin tener en cuenta otras circunstancias no mencionadas y que pudieran tener relevancia en la determinación del propósito principal de la operación proyectada, de tal modo que podrían altera el juicio de la misma, lo que podrá ser objeto de comprobación administrativa a la vista de la totalidad de las circunstancias previas, simultáneas y posteriores concurrentes en la operación realizada.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
TRLIS RDLeg 4/2004 art. 94 y 96