La deducción por inversión en vivienda habitual requiere habitación efectiva y con carácter permanente dentro de los doce meses siguientes a la adquisición. La vivienda adquirida en diciembre de 2005 podrá considerarse habitual en la declaración de 2005 si se acredita su ocupación efectiva en ese plazo, sin necesidad de esperar a los tres años de residencia continuada, siempre que la anterior vivienda sea abandonada por circunstancias que obligatoriamente exijan el cambio de domicilio (no mera conveniencia), existiendo relación causa-efecto entre ambos hechos.
Hechos
Con motivo de contraer matrimonio en 2005, y por motivos de superficie, el consultante puso en venta el pequeño apartamento en el que venía residiendo desde octubre de 2003, consiguiéndolo vender en enero de 2006. En diciembre de 2005 adquirió, en proindiviso con su esposa, una nueva vivienda.
Cuestión planteada
Consideración de la nueva vivienda de habitual en la declaración de Renta del ejercicio 2005. Consideración de habitual a su anterior residencia, aún no haber llegado a residir durante tres años en ella.
Contestación
La deducción por inversión en vivienda habitual se recoge en los artículos 69.1 y 79 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas (TRLIRPF), aprobado por Real Decreto Legislativo 3/2004, de 5 marzo (BOE de 10 de marzo), desarrollándose en los artículos 53 a 57 del Reglamento del Impuesto (RIRPF), aprobado por Real Decreto 1775/2004, de 30 de julio (BOE de 4 de agosto), siendo el primero de ellos donde se establece su configuración estableciendo que, con arreglo a determinados requisitos y circunstancias, “los contribuyentes podrán aplicar una deducción por inversión en su vivienda habitual”. Dicha deducción se aplicará sobre “las cantidades satisfechas en el período de que se trate por la adquisición o rehabilitación de la vivienda que constituya o vaya a constituir la residencia habitual del contribuyente”, “incluidos los gastos originados que hayan corrido a cargo del adquirente”.
El concepto de vivienda habitual del contribuyente viene recogido, en desarrollo del artículo 69.1.3º del TRLIRPF, en el artículo 53 del Reglamento del Impuesto, en los siguientes términos:
“1. Con carácter general se considera vivienda habitual del contribuyente la edificación que constituya su residencia durante un plazo continuado de, al menos, tres años.
No obstante, se entenderá que la vivienda tuvo el carácter de habitual cuando, a pesar de no haber transcurrido dicho plazo, se produzca el fallecimiento del contribuyente o concurran otras circunstancias que necesariamente exijan el cambio de domicilio, tales como celebración de matrimonio, separación matrimonial, traslado laboral, obtención del primer empleo, o cambio de empleo, u otras análogas justificadas.
2. Para que la vivienda constituya la residencia habitual del contribuyente debe ser habitada de manera efectiva y con carácter permanente por el propio contribuyente, en un plazo de doce meses, contados a partir de la fecha de adquisición o terminación de las obras.
(…)”
La expresión reglamentaria (proveniente del artículo 69.1.3º del TRLIRPF, “circunstancias que necesariamente exijan el cambio de vivienda”) comporta una obligatoriedad en dicho cambio, lo que significa la concurrencia de circunstancias ajenas a la mera voluntad o conveniencia del contribuyente, requiere la existencia de una relación causa – efecto: no basta la concurrencia de cualquier circunstancia por la que convenga cambiar de domicilio, sino que debe concurrir alguna que obligue a ese cambio anticipado.
La vivienda que el consultante adquiere en diciembre de 2005, en proindiviso con su esposa, podrá considerarla su vivienda habitual en la declaración del IRPF correspondiente a dicho ejercicio 2005, siempre y cuando su intención sea habitarla de manera efectiva y con carácter permanente dentro de los doce meses siguientes a la fecha de su adquisición.
Respecto de su anterior residencia habitual, el apartamento adquirido en 2003 que transmite en enero de 2006, se hacen las siguientes observaciones en relación con su posible consideración como habitual:
El contribuyente cambia de residencia con motivo de contraer matrimonio considerando, además, la reducida superficie de la misma, procediendo a adquirir en diciembre de 2005, en proindiviso con su cónyuge, una nueva vivienda de mayor superficie.
De acuerdo con ello, por parte de esta Subdirección General cabría considerar que se dan circunstancias que permite entender que la residencia de soltero del consultante, ante el cambio por celebración matrimonial y las circunstancias que le acompañan, no pierde la consideración de vivienda habitual a efectos de consolidar las deducciones que por su adquisición pudiera haber practicado hasta el momento en que se dieran las circunstancias.
En cuanto a la posibilidad de acogerse a la exención de la ganancia patrimonial que pudiera obtener en la transmisión del apartamento por reinversión en nueva vivienda habitual, han de cumplirse las condiciones contenidas en el artículo 39 del RIRPF. Entre ellas, la vivienda a transmitir ha de tener la condición de habitual en el momento de su venta, lo que requiere, a su vez, que en dicha fecha constituya la residencia habitual del transmitente. Desde el momento en el cual el contribuyente dejare de residir en la vivienda, cualquiera que fuera el motivo por el cual se produce el cambio de domicilio, ésta pierde el carácter de habitual; si la transmisión se lleva a cabo tras dicho hecho no será aplicable la exención por reinversión.
En el presente caso, con los datos aportados en el escrito de consulta, no queda claro si a la hora de transmitir el apartamento este todavía constituía la residencia habitual del consultante, ya que pudiera estar ya residiendo en la adquirida junto con su esposa. Debiendo proceder en función de que se diera o no tal circunstancia.
Por último, entre otras, cabe señalar la limitación contemplada en el artículo 69.1.2º del TRLIRPF a la hora de determinar la base de deducción acumulada a partir de la cual podrá practicar la deducción por inversión en la nueva vivienda habitual, al haber practicado la deducción con anterioridad y acogerse, en el caso que así fuera, a la exención por reinversión:
“Cuando se adquiera una vivienda habitual habiendo disfrutado de la deducción por adquisición de otras viviendas habituales anteriores, no se podrá practicar deducción por la adquisición o rehabilitación de la nueva en tanto las cantidades invertidas en la misma no superen las invertidas en las anteriores, en la medida en que hubiesen sido objeto de deducción.
Cuando la enajenación de una vivienda habitual hubiera generado una ganancia patrimonial exenta por reinversión, la base de deducción por la adquisición o rehabilitación de la nueva se minorará en el importe de la ganancia patrimonial a la que se aplique la exención por reinversión. En este caso, no se podrá practicar deducción por la adquisición de la nueva mientras las cantidades invertidas en la misma no superen tanto el precio de la anterior, en la medida en que haya sido objeto de deducción, como la ganancia patrimonial exenta por reinversión.”
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
RIRPF RD 1775/2004, Art. 53-1; TRLIRPF RDLg 3/2004, Art.69-1-3º