La operación de fusión por absorción se acogerá al régimen fiscal especial del capítulo VIII del TRLIS (art. 83.1.a) siempre que cumpla los requisitos mercantiles establecidos en la Ley 3/2009 y, de forma determinante, que no tenga como objetivo principal el fraude o evasión fiscal. La aplicación requiere que la operación se efectúe por motivos económicos válidos (reestructuración, racionalización) y no meramente para obtener ventaja fiscal (art. 96.2 TRLIS), siendo este análisis sustancial previo a cualquier beneficio de neutralidad tributaria.
Hechos
Las entidades A y B tienen como objeto principal el gestionar sus inversiones en diferentes compañías operativas españolas, consideradas PYMEs. Las empresas A y B tienen un mismo socio mayoritario y el resto de sus socios son familiares directos del socio mayoritario. Las empresas A y B participan de forma individual en un porcentaje significativo, en cualquier caso superior al 5%, en terceras compañias dedicadas al sector consumo.
Se pretende reorganizar la estructura societaria de este grupo constituido por las dos sociedades holding A y B, y sus participadas, mediante la fusión de las mismas, buscando una estructura final que permita concentrar en una sociedad holding la participación en compañías calificadas como PYMEs.
Para la realización de la fusión de las sociedades A y B, será la sociedad B la que absorba a la sociedad A , mediante el traspaso de todo su patrimonio social
Los motivos de la fusión de las compañías A y B se podrían resumir en:
I. Centralizar en una sola sociedad holding empresarial las funciones de gestión y administración de las entidades participadas, facilitando estas funciones e incrementando su eficiencia.
II. La existencia de una sola sociedad holding empresarial permitirá a su vez un reforzamiento de la posición económica del grupo. Un balance financiero más sólido mejora la capacidad de financiación de nuevos proyectos o empresas, reforzando la política de inversiones.
III. Una sola sociedad holding permitiría centralizar y optimizar las relaciones y acuerdos financieros existentes.
IV. Concentrar y agrupar la participación en una sola compañía de aquellas entidades participadas que tienen previsto fusionarse.
En todo momento se respetaría la distribución del capital social que actualmente existe, en el capital social de la sociedad resultante de la fusión.
Cuestión planteada
Se plantea si a la operación de fusión planteada le resultaría de aplicación el régimen fiscal especial regulado en el capítulo VIII del título VII del TRLIS, dentro de la figura definida por el artículo 83.1.a) de la citada norma.
Contestación
El capítulo VIII del título VII del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades (en adelante TRLIS), regula el régimen fiscal especial de las operaciones de fusión, escisión, aportación de activos y canje de valores.
Al respecto, el artículo 83.1.a) del TRLIS considera fusión la operación por la cual “una o varias entidades transmiten en bloque a otra entidad ya existente, como consecuencia y en el momento de su disolución sin liquidación, sus respectivos patrimonios sociales, mediante la atribución a sus socios de valores representativos del capital social de la entidad y, en su caso, de una compensación en dinero que no exceda del 10 por 100 del valor nominal o, a falta de valor nominal, de un valor equivalente al nominal de dichos valores deducido de su contabilidad.”
En el ámbito mercantil, los artículos 22 y siguientes de la Ley 3/2009, de 3 de abril, sobre modificaciones estructurales de las sociedades mercantiles, establecen, desde el punto de vista mercantil, el concepto y los requisitos de las operaciones de fusión.
Por tanto, en la medida en que la operación planteada de fusión por absorción cumpla los requisitos para ser calificada como una operación de fusión en los términos establecidos en la legislación mercantil anteriormente citada, dicha operación podrá acogerse al régimen fiscal establecido en el capítulo VIII del título VII del TRLIS en las condiciones y requisitos exigidos en el mismo.
No obstante, la aplicación del régimen fiscal especial exige analizar lo dispuesto en el artículo 96.2 del TRLIS, en virtud del cual:
“2. No se aplicará el régimen previsto en el presente capítulo cuando la operación realizada tenga como principal objetivo el fraude o la evasión fiscal. En particular, el régimen no se aplicará cuando la operación no se efectúe por motivos económicos válidos, tales como la reestructuración o la racionalización de las actividades de las entidades que participan en la operación, sino con la mera finalidad de conseguir una ventaja fiscal.”
Este precepto recoge de forma expresa la razón de ser del régimen especial de las operaciones de fusión, escisión, aportación de activos y canje de valores que justifica que a las mismas les sea aplicable dicho régimen en lugar del régimen general establecido para esas mismas operaciones en el artículo 15 del TRLIS. El fundamento del régimen especial reside en que la fiscalidad no debe ser un freno ni un estímulo en la toma de decisiones de las empresas sobre operaciones de reorganización, cuando la causa que impulsa su realización se sustenta en motivos económicos válidos.
Por el contrario, cuando la causa que motiva la realización de dichas operaciones es meramente fiscal, esto es, su finalidad es conseguir una ventaja fiscal al margen de cualquier razón económica diferentes, no es de aplicación el régimen especial.
En el escrito de consulta se indica que la operación de fusión descrita se realizaría con la finalidad de centralizar en una sola sociedad holding empresarial las funciones de gestión y administración de las entidades participadas, facilitando estas funciones e incrementado su eficiencia; la existencia de una sola sociedad holding empresarial permitiría a su vez un reforzamiento de la posición económica del grupo con un balance financiero más sólido que mejoraría la capacidad de financiación de nuevos proyectos o empresas, reforzando la política de inversiones; una sola sociedad holding permitiría centralizar y optimizar las relaciones y acuerdos financieros existentes y finalmente concentrar y agrupar la participación en una sola compañía de aquellas entidades participadas que tienen previsto fusionarse. Dichos motivos pueden considerarse como económicamente válidos, a los efectos del cumplimiento de lo previsto en el apartado 2 del artículo 96 del TRLIS.
La presente contestación se realiza conforme a la información proporcionada por la consultante, sin tener en cuenta otras circunstancias no mencionadas y que pudieran tener relevancia en la determinación del propósito principal de la operación proyectada, de tal modo que podrían alterar el juicio de la misma, lo que podrá ser objeto de comprobación administrativa, a la vista de la totalidad de las circunstancias previas, simultáneas y posteriores concurrentes en la operación realizada.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
TRLIS RDLeg 4/2004 art. 83-1 y 96-2