La operación de fusión impropia de sociedad totalmente participada puede acogerse al régimen especial del capítulo VIII del título VII del TRLIS siempre que: (i) cumpla los requisitos mercantiles de fusión conforme a los artículos 235 y 250 del TRLSA (o sus equivalentes en la LSRL); (ii) responda a motivos económicos válidos (reestructuración, racionalización de actividades); y (iii) no tenga como principal objetivo el fraude o la evasión fiscal. La configuración como fusión impropia por absorción de entidad íntegramente participada resulta compatible con la aplicación de la neutralidad fiscal del régimen especial.
Hechos
La entidad consultante A y la entidad B se dedican a la misma actividad de guarda y custodia de vehículos destinados al transporte por carretera. A posee dos terrenos en los que realiza su actividad y B posee un terreno colindante con los anteriores.
A posee el 100% del capital de B. Se pretende realizar una operación de fusión por la que A absorba a B, puesto que ambas actividades realizan la misma actividad económica en terrenos colindantes, de manera que la fusión permitiría simplificar los medios materiales y personales, unificando las estrategias de inversión y financiación, se permite agrupar los terrenos afectos a la actividad económica en una sola entidad que facilitará la ejecución de obras de construcción e instalaciones cubiertas, reducir los costes de gestión y de mantenimiento y reestructurar los servicios administrativos, con la simplificación y ahorro de costes necesarios.
Ambas entidades tienen bases imponibles positivas y unas deducciones por reinversión pendientes de aplicar que se estiman sean deducidas en su totalidad antes de la realización de la operación de fusión.
Cuestión planteada
Si la operación descrita puede acogerse al régimen fiscal especial del capítulo VIII del título VII del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades.
Contestación
El capítulo VIII del título VII del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades (TRLIS), aprobado por el Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo, regula el régimen fiscal especial de las operaciones de fusión, escisión, aportación de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro de la Unión Europea.
Al respecto, el artículo 83.1.c) del TRLIS considera como fusión la operación por la cual “una entidad transmite, como consecuencia y en el momento de su disolución sin liquidación, el conjunto de su patrimonio social a la entidad que es titular de la totalidad de los valores representativos de su capital social”.
En el ámbito mercantil, el artículo 250 del texto refundido de la Ley de Sociedades Anónimas (TRLSA), aprobado por el Real Decreto Legislativo 1564/1989, de 22 de diciembre, en relación con el artículo 235 del mismo texto legal, establecen el concepto y requisitos de las operaciones de fusión por absorción de una entidad íntegramente participada.
Por su parte, el artículo 94 de la Ley 2/1995, de 23 de marzo, de Sociedades de Responsabilidad Limitada, dispone que la fusión de cualesquiera sociedades en una sociedad de responsabilidad limitada nueva, la absorción de una o más sociedades por otra de responsabilidad limitada ya existente, y la escisión de la sociedad de responsabilidad limitada, se regirán por lo establecido en las secciones 2.ª y 3.ª del capítulo VIII de la Ley de Sociedades Anónimas, en cuanto sean aplicables.
Por tanto, en la medida en que la operación planteada de fusión impropia de sociedad totalmente participada de forma directa cumpla los requisitos para ser calificada como una operación de fusión en los términos establecidos en la legislación mercantil anteriormente citada (artículos 235 y 250 del TRLSA), esta operación podrá acogerse al régimen fiscal establecido en el capítulo VIII del título VII del TRLIS.
Por otra parte, el artículo 96.2 del TRLIS establece que:
“2. No se aplicará el régimen establecido en el presente capítulo cuando la operación realizada tenga como principal objetivo el fraude o la evasión fiscal. En particular, el régimen no se aplicará cuando la operación no se efectúe por motivos económicos válidos, tales como la reestructuración o la racionalización de las actividades de las entidades que participan en la operación, sino con la mera finalidad de conseguir una ventaja fiscal.
(…)”
Este precepto recoge de forma expresa la razón de ser del régimen especial de las operaciones de fusión, escisión, aportación de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de determinadas entidades de un Estado miembro a otro, que justifica que a las mismas les sea aplicable dicho régimen en lugar del régimen general establecido para esas mismas operaciones en el artículo 15 del TRLIS. El fundamento del régimen especial reside en que la fiscalidad no debe ser un freno ni un estímulo en la toma de decisiones de las empresas sobre operaciones de reorganización, cuando la causa que impulsa su realización se sustenta en motivos económicos válidos.
Por el contrario, cuando la causa que motiva la realización de dichas operaciones es meramente fiscal, esto es, su finalidad es conseguir una ventaja fiscal al margen de cualquier razón económica diferentes, no es de aplicación el régimen especial.
En el escrito de consulta se indica que la operación proyectada se realiza con la finalidad de simplificar los medios materiales y personales, unificando las estrategias de inversión y financiación, se permite agrupar los terrenos afectos a la actividad económica en una sola entidad que facilitará la ejecución de obras de construcción e instalaciones cubiertas, reducir los costes de gestión y de mantenimiento y reestructurar los servicios administrativos, con la simplificación y ahorro de costes necesarios. Esta operación se puede considerar económicamente válida a los efectos de lo previsto en el artículo 96.2 del TRLIS.
La presente contestación se realiza conforme a la información proporcionada por la consultante, sin tener en cuenta otras circunstancias no mencionadas y que pudieran tener relevancia en la determinación del propósito principal de la operación proyectada, de tal modo que podrían alterar el juicio de la misma, lo que podrá ser objeto de comprobación administrativa, a la vista de la totalidad de las circunstancias previas, simultáneas y posteriores concurrentes en la operación realizada.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
TRLIS RDLeg 4/2004 art. 83-1