La indemnización derivada de contrato de seguro por accidente, aunque ocurrido en 1998 y pendiente de resolución judicial, debe imputarse temporalmente al ejercicio 2008 en que recae sentencia firme (art. 14.2.a) LIRPF), momento en que la prestación resulta exigible. La exención del art. 7.d) LIRPF es aplicable a la indemnización íntegra siempre que no supere el límite legal establecido; los intereses devengados entre el hecho generador y la sentencia se integran como rendimientos del capital mobiliario imputables al ejercicio de su exigibilidad, sin cobertura exencional.
Hechos
El consultante sufrió un accidente en el año 1998 que le provocó la invalidez permanente total, teniendo suscrito un seguro de accidentes. En julio de 2008 ha recaído sentencia firme por la que se le reconoce el derecho a la percepción de una indemnización más los correspondientes intereses de demora.
Cuestión planteada
Imputación temporal de la indemnización. Posibilidad de aplicar la exención del artículo 7. d) de la Ley 35/2006. Integración de los intereses en la base imponible del ahorro e imputación temporal de los mismos.
Contestación
En relación a la imputación temporal de la indemnización reconocida, hay que hacer referencia al artículo 14.1 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio, que contempla distintas reglas de imputación temporal. Así, en el apartado 1 del mismo se establece lo siguiente:
“ 1. Regla general.
Los ingresos y gastos que determinan la renta a incluir en la base del impuesto se imputarán al período impositivo que corresponda, de acuerdo con los siguientes criterios:
a) Los rendimientos del trabajo y del capital se imputarán al período impositivo en que sean exigibles por su perceptor.”
Por otra parte, hay que tener en cuenta que el artículo primero de la Ley 50/1980, de 8 de octubre, del Contrato de Seguro, establece:
“El contrato de seguro es aquél por el que el asegurador se obliga, mediante el cobro de una prima y para el caso de que se produzca el evento cuyo riesgo es objeto de cobertura a indemnizar, dentro de los límites pactados, el daño producido al asegurado o a satisfacer un capital, una renta u otras prestaciones convenidas.”
De acuerdo con los preceptos mencionados, las prestaciones derivadas de contratos de seguro que sean generadores de rendimientos del capital se imputarán al período impositivo correspondiente al momento en que, una vez acaecida la contingencia cubierta en el contrato de seguro, la prestación resulte exigible por el beneficiario del seguro.
De la documentación aportada por el consultante parece desprenderse que la determinación del derecho a la percepción de una posible indemnización así como la cuantía de la misma ha estado pendiente de resolución judicial hasta el año 2008, en que ha recaído sentencia firme al respecto. En este sentido, hay que hacer referencia al artículo 14.2.a) de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, cuyo tenor literal es el que sigue:
“2. Reglas especiales.
a) Cuando no se hubiera satisfecho la totalidad o parte de una renta, por encontrarse pendiente de resolución judicial la determinación del derecho a su percepción o su cuantía, los importes no satisfechos se imputarán al período impositivo en que aquélla adquiera firmeza.”
En consecuencia, aun cuando el accidente se produjo en el año 1998, la indemnización deberá imputarse al período impositivo 2008, que se corresponde con aquel en que ha recaído sentencia firme determinando el derecho a la percepción de la indemnización.
2. Aplicación del artículo 7 letra d) de la Ley 35/2006.
El apartado d) del artículo 7 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, señala lo siguiente:
“Estarán exentas las siguientes rentas:
d) Las indemnizaciones como consecuencia de responsabilidad civil por daños personales, en la cuantía legal o judicialmente reconocida.
Igualmente estarán exentas las indemnizaciones por idéntico tipo de daños derivadas de contratos de seguro de accidentes, salvo aquellos cuyas primas hubieran podido reducir la base imponible o ser consideradas gasto deducible por aplicación de la regla 1.ª del apartado 2 del artículo 30 de esta Ley, hasta la cuantía que resulte de aplicar, para el daño sufrido, el sistema para la valoración de los daños y perjuicios causados a las personas en accidentes de circulación, incorporado como anexo en el texto refundido de la Ley sobre responsabilidad civil y seguro en la circulación de vehículos a motor, aprobado por el Real Decreto Legislativo 8/2004, de 29 de octubre.”
De acuerdo con la redacción del segundo párrafo del precepto transcrito, la exención se extiende a las indemnizaciones por daños personales que provengan de contratos de seguro de accidentes. A estos efectos, la Ley 50/1980, de 8 de octubre, de Contrato de Seguro, en la sección relativa a seguro de accidentes, en concreto en el artículo 100, determina que “se entiende por accidente la lesión corporal que deriva de una causa violenta, súbita y ajena a la intencionalidad del asegurado, que produzca invalidez temporal o permanente o muerte”.
De la documentación aportada parece desprenderse que la indemnización por la invalidez permanente total deriva de un seguro de accidentes. En consecuencia, estaría amparada por la exención prevista en el artículo 7.d) de la Ley 35/2006 antes reproducido, siempre y cuando las primas no hubieran podido ser consideradas como gasto deducible, ni hubieran podido reducir la base imponible del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas las primas y hasta el límite que resulte de aplicar, para el daño sufrido, el sistema para la valoración de los daños y perjuicios causados a las personas en accidentes de circulación, incorporado como anexo en el texto refundido de la Ley sobre responsabilidad civil y seguro en la circulación de vehículos a motor, aprobado por el Real Decreto Legislativo 8/2004, de 29 de octubre.
Por tanto, la indemnización estará exenta en la medida que se adapte a lo expuesto anteriormente.
3. Intereses de demora. Integración en la base imponible del ahorro e imputación temporal.
La sentencia judicial aportada por el consultante establece la obligación de abonar al mismo los intereses legales previstos en el artículo 20 de la Ley del Contrato de Seguro del 20 por 100 sobre la indemnización reconocida.
Los intereses merecen diferente calificación a efectos del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, en función de su naturaleza remunerativa o indemnizatoria.
Los intereses remuneratorios constituyen la contraprestación, bien de la entrega de un capital que debe ser reintegrado en el futuro, bien del aplazamiento en el pago, otorgado por el acreedor o pactado por las partes. Estos intereses tributan en el impuesto como rendimientos del capital mobiliario, salvo cuando de acuerdo con lo previsto en el artículo 25.5 de la Ley 35/2006, proceda calificarlos como rendimientos de actividades económicas.
Los intereses indemnizatorios tienen como finalidad resarcir al acreedor por los daños y perjuicios derivados del incumplimiento de una obligación o el retraso en su correcto cumplimiento. Estos intereses, debido a su carácter indemnizatorio, no pueden calificarse como rendimientos del capital mobiliario. En consecuencia, a tenor de lo dispuesto en los artículos 25 y 33.1 de la Ley 35/2006, han de tributar como ganancias patrimoniales.
De acuerdo con las anteriores consideraciones, los intereses abonados en virtud del artículo 20 de la Ley 50/1980, de 8 de octubre, de Contrato de Seguro, cumplen una función indemnizatoria, ya que se pagan si el asegurador “no hubiere cumplido su prestación en el plazo de tres meses desde la producción del siniestro o no hubiere procedido al pago del importe mínimo de lo que pueda deber dentro de los cuarenta días a partir de la recepción de la declaración del siniestro”.
En conclusión, los intereses legales en el supuesto planteado se calificarán como ganancia patrimonial y, por tanto, no procederá practicar retención a cuenta.
Por lo que se refiere a su imputación temporal, de acuerdo con el artículo 14.1.c) de la citada Ley del Impuesto, las ganancias patrimoniales “se imputarán al período impositivo en que tenga lugar la alteración patrimonial”, circunstancia que se produce en el ejercicio en que la resolución judicial que los reconoce adquiere firmeza, que como se ha expuesto anteriormente, parece realizarse en el año 2008.
Ha de añadirse que con la anterior normativa del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, en cuanto estos intereses indemnizaran un período superior a un año, este Centro Directivo mantenía como criterio interpretativo que su integración procedía realizarla en la parte especial de la renta del período impositivo; desaparecido este concepto en la Ley 35/2006, el mantenimiento de una continuidad en la aplicación de este criterio interpretativo, unido a la inclusión en la renta del ahorro de los intereses que constituyen rendimientos del capital mobiliario, nos lleva a concluir que los intereses de demora procederá integrarlos en la base imponible del ahorro, en aplicación del artículo 49.1.b) de la Ley del Impuesto.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 35/2006 arts. 7-d, 14-1, 14-2-a, 49-1-b; Ley 50/1980 arts. 1, 20, 100