Los servicios legales prestados por un abogado o asesor fiscal vinculados a operaciones inmobiliarias se consideran prestados en territorio de aplicación del IVA cuando existe un nexo suficiente y directo entre la prestación y el bien inmueble, no bastando un vínculo débil o genérico. La DGT descarta la aplicación automática de la regla de localización del artículo 70.1.1º LIVA para cualquier prestación que presente conexión con un inmueble, requiriéndose que los servicios sean específicamente destinados a la ejecución, coordinación, preparación técnica o gestión de operaciones inmobiliarias concretas, conforme a los supuestos enumerados en la norma (servicios técnicos, de gestión inmobiliaria) y abre la necesidad de análisis caso por caso sobre la naturaleza y propósito material del servicio legal respecto al inmueble.
Hechos
La sociedad consultante se dedica al asesoramiento jurídico de hipotecas a un banco establecido en la Comunidad sobre inmuebles situados en territorio de aplicación del Impuesto. El asesoramiento se refiere a los siguientes servicios:
- Asesoramiento en la constitución de la hipoteca sobre el inmueble,
- Due diligence inmobiliaria,
- Redacción de la escritura de garantía hipotecaria,
- Comparecencia ante el Notario para coordinar la ratificación,
- Preparación y liquidación de impuestos relacionados con la operación,
- Presentación e inscripción de los protocolos en el Registro de la Propiedad.
Cuestión planteada
Lugar de localización de los servicios.
Contestación
1.- El artículo 4, apartado Uno de la Ley 37/1992, de 28 de Diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (Boletín Oficial del Estado del 29), establece que "estarán sujetas al Impuesto las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas en el ámbito espacial del Impuesto por empresarios o profesionales a título oneroso, con carácter habitual u ocasional, en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional, incluso si se efectúan en favor de los propios socios, asociados, miembros o partícipes de las entidades que las realicen.”
2.- El artículo 70, apartado uno, número 1º de la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido, según la redacción dada a dicho precepto por el artículo primero, número siete de la Ley 2/2010, de 1 de marzo, por la que se transponen determinadas Directivas en el ámbito de la imposición indirecta y se modifica la Ley del Impuesto sobre la Renta de no Residentes para adaptarla a la normativa comunitaria (BOE del 2), que, según su disposición final cuarta surte efectos desde el día 1 de enero de 2010, dispone lo siguiente:
“Uno. Se entenderán prestados en el territorio de aplicación del Impuesto los siguientes servicios:
1º. Los relacionados con bienes inmuebles que radiquen en el citado territorio.
Se considerarán relacionados con bienes inmuebles, entre otros, los siguientes servicios:
a) El arrendamiento o cesión de uso por cualquier título de dichos bienes, incluidas las viviendas amuebladas.
b) Los relativos a la preparación, coordinación y realización de las ejecuciones de obra inmobiliarias.
c) Los de carácter técnico relativos a dichas ejecuciones de obra, incluidos los prestados por arquitectos, arquitectos técnicos e ingenieros.
d) Los de gestión relativos a bienes inmuebles u operaciones inmobiliarias.
e) Los de vigilancia o seguridad relativos a bienes inmuebles.
f) Los de alquiler de cajas de seguridad.
g) La utilización de vías de peaje.
h) Los de alojamiento en establecimientos de hostelería, acampamento y balneario”
El consultante presta una serie de servicios legales relacionados con inmuebles situados en territorio de aplicación del Impuesto.
Procede, por consiguiente, verificar si el vínculo que une los servicios en cuestión a estos bienes inmuebles es suficiente. El sistema del artículo 70 uno, 1º de la Ley del Impuesto (actual artículo 47 de la Directiva 2006/112/CE relativa al sistema común del Impuesto sobre el Valor Añadido) se opone a que el ámbito de aplicación de esta regla especial se extienda a cualquier prestación de servicios que presente un vínculo, por débil que sea, con un bien inmueble, puesto que hay un gran número de servicios relacionados de un modo u otro con un bien inmueble.
El Tribunal de Justicia de la Unión Europea en su sentencia Heger Rudi GMBH (Asunto 166/05) establece que sólo están comprendidas en el ámbito de aplicación del artículo 9, apartado 2, letraa), de la Sexta Directiva (actual 47 de la Directiva 2006/112/CE y artículo 70.uno1º de la Ley del Impuesto), las prestaciones de servicios que guarden una relación lo suficientemente directa con un bien inmueble. Este tipo de relación caracteriza, por otro lado, a todas las prestaciones de servicios enumeradas en dicha disposición.
Es por ello necesario atender al grado y la naturaleza de la relación que debe exigirse entre los servicios legales prestados y el bien inmueble. Es evidente que los distintos servicios prestados tales como el asesoramiento en la constitución de la hipoteca, preparación de documentación registral y catastral, o presentación de los protocolos en el Registro entre otros, están relacionados con los bienes inmuebles en cuestión en diferentes grados y de distintas formas.
No obstante, siguiendo la doctrina del Tribunal de Justicia también mantenida por la Comisión, los términos “relacionados con” sólo pueden interpretarse de una forma restrictiva ya que en otro caso y en una reducción al absurdo cualquier servicio puede, en última instancia, estar “relacionado” de un modo u otro con un bien inmueble, entendido este como un espacio delimitado.
El conjunto de servicios analizados tiene un marcado componente de asesoramiento pues, en último caso, lo que se busca es agilizar determinados trámites administrativos relativos a la constitución de la hipoteca sin que en ningún caso los mismos tengan como consecuencia una modificación jurídica o física directa de los bienes inmuebles en cuestión. Se trata de servicios que no están dirigidos de forma directa al bien inmueble sino al cliente del consultante, facilitando, en todo caso, el asesoramiento jurídico que le permita tomar decisiones futuras sobre dichos bienes.
De acuerdo con lo anterior, los servicios profesionales objeto de consulta, prestados por un despacho de abogados relativos al asesoramiento en hipotecas sobre inmuebles situados en territorio de aplicación del Impuesto, no están suficientemente relacionados con dichos inmuebles en tanto que en la naturaleza del servicio prestado prima el componente de asesoramiento.
3.- La no aplicación de la regla especial citada, supone que dichos servicios se localizan por la nueva regla general establecida por el artículo 69.uno.1º de la Ley 37/1992:
“Uno. Las prestaciones de servicios se entenderán realizadas en el territorio de aplicación del Impuesto, sin perjuicio de lo dispuesto en el apartado siguiente de este artículo y en los artículos 70 y 72 de esta Ley, en los siguientes casos:
1º Cuando el destinatario sea un empresario o profesional que actúe como tal y radique en el citado territorio la sede de su actividad económica, o tenga en el mismo un establecimiento permanente o, en su defecto, el lugar de su domicilio o residencia habitual, siempre que se trate de servicios que tengan por destinatarios a dicha sede, establecimiento permanente, domicilio o residencia habitual, con independencia de dónde se encuentre establecido el prestador de los servicios y del lugar desde el que los preste.”
El escrito de consulta manifiesta que los servicios se prestan a un banco intracomunitario.
Los servicios realizados se califican, de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 79.3º del Reglamento del Impuesto, aprobado por el Real Decreto 1624/1992, de 29 de diciembre (BOE del 31), como prestaciones intracomunitarias de servicios.
Por ello, su realización determina la obligación de informar de la misma en la declaración recapitulativa incorporada al modelo 349, que deberá presentarse mensual o trimestralmente de acuerdo con los criterios contenidos en el artículo 81 del referido Reglamento.
Asimismo, debe indicarse que el sujeto pasivo de dicho servicio será su destinatario a través del mecanismo de inversión en el Estado miembro en el que se encuentre establecido, de acuerdo con lo dispuesto por el artículo 196 de la Directiva 2006/112/CE del Consejo, de 28 de noviembre de 2006, relativa al sistema común del impuesto sobre el valor añadido, precepto que se corresponde con el artículo 84.uno.2º de la Ley 37/1992.
Tanto prestador como destinatario del servicio intracomunitario deberán disponer de un número de identificación fiscal atribuido por sus correspondientes administraciones fiscales. En el caso de que dicha Administración fiscal sea la española, la atribución del mencionado número se realizará previa solicitud de inscripción en el Registro de operadores intracomunitarios, de acuerdo con lo previsto en el artículo 25.2 del Reglamento General de las actuaciones y los procedimientos de gestión e inspección tributaria y de desarrollo de las normas comunes de los procedimientos de aplicación de los tributos, aprobado por Real Decreto 1065/2007, de 27 de julio.
4.- Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 37/1992 art. 69 y 70-uno-