La amortización del fondo de comercio es deducible exclusivamente por el adquirente oneroso de la participación en la farmacia, con límite anual máximo de la veinteava parte del valor específicamente determinado en la escritura; los gastos financieros derivados de la adquisición constituyen gasto deducible como gastos de financiación conforme a las normas de IS aplicables al rendimiento neto de actividades económicas del IRPF. En la declaración informativa de atribución de rentas y en el IRPF de cada comunero, tales deducciones deben imputarse al único comunero que ostente la condición de adquirente oneroso y generador de los gastos financieros.
Hechos
El consultante, farmacéutico titulado, tiene previsto adquirir a otro farmacéutico el 95 por ciento de una oficina de farmacia, con objeto de explotarla en régimen de comunidad de bienes y en forma de titularidad compartida.
Una parte significativa del precio que el consultante va a pagar por la participación del 95 por ciento de la oficina de farmacia corresponde a la parte proporcional del fondo de comercio.
A su vez el consultante va a financiar la compra con un préstamo bancario.
Cuestión planteada
Si la amortización del fondo de comercio y los gastos financieros constituyen gasto deducible para el adquirente de la citada participación o para la comunidad de bienes.
En caso de que la deducción corresponda al adquirente, cómo debería reflejarse tal circunstancia en la declaración informativa anual de entidades en régimen de atribución de rentas y en la declaración de IRPF de ambos comuneros.
Contestación
Para analizar la deducibilidad de la amortización del fondo de comercio y de los gastos financieros derivados de la adquisición de la participación en la oficina de farmacia, hay que partir de lo dispuesto en el artículo 26.1 de la Ley del Impuesto, que establece que “el rendimiento neto de las actividades económicas se determinará según las normas del Impuesto sobre Sociedades, sin perjuicio de las reglas especiales contenidas en este artículo, en el artículo 28 de esta Ley para la estimación directa, y en el artículo 29 de esta Ley para la estimación objetiva”.
Esta remisión genérica a las normas del Impuesto sobre Sociedades para la determinación del rendimiento neto de actividades económicas, nos lleva al artículo 10 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades, aprobado por el Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo, (BOE de 11 de marzo), que en su apartado 3 dispone que "en el método de estimación directa la base imponible se calculará corrigiendo, mediante la aplicación de los preceptos establecidos en la presente Ley, el resultado contable determinado de acuerdo con las normas previstas en el Código de Comercio, en las demás leyes relativas a dicha determinación y en las disposiciones que se dicten en desarrollo de las citadas normas".
La consideración como gasto deducible de la amortización del fondo de comercio aparece regulada en el artículo 11, apartado 4, del mismo texto legal, que exige, entre otros requisitos, que el fondo de comercio se haya puesto de manifiesto en virtud de una adquisición a título oneroso. Al haber sido realizada la adquisición a título oneroso únicamente por el consultante, solo él tendría derecho a deducir por su amortización, circunstancia ésta que deberá ser tomada en consideración al determinar el rendimiento neto de la actividad económica correspondiente al mismo.
La amortización fiscalmente deducible tendrá como límite anual máximo la veinteava parte del valor de adquisición del fondo de comercio, valor que deberá estar específicamente determinado en la escritura de compraventa. En caso de indeterminación del valor de adquisición del fondo de comercio en la escritura de compraventa, todo se reduce a la existencia de medios documentales suficientes que prueben el valor de las existencias comerciales y otros activos transmitidos conjuntamente. En cualquier caso la competencia para la comprobación y valoración de las pruebas aportadas la tienen atribuida los órganos de comprobación de la Administración Tributaria.
Por lo que se refiere a los gastos financieros derivados de la compra de la participación en la oficina de farmacia, se trata de gastos propios de uno de los comuneros (el consultante), teniendo para éste el carácter de deducibles cuando los mismos tengan una correlación con la obtención de los ingresos de la actividad económica desarrollada, de conformidad con lo dispuesto en el artículo 14.1.e), segundo párrafo, del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades.
La amortización del fondo de comercio y los gastos financieros derivados de la adquisición de la participación en la comunidad de bienes siendo gastos propios del consultante, y no de la comunidad de bienes, no aparecerán reflejados en la declaración informativa anual de las entidades en régimen de atribución de rentas de la comunidad de bienes. Tales gastos se consignarán, en su caso, como deducibles en la declaración del IRPF del consultante minorando el rendimiento atribuido derivado de la condición de comunero de la entidad en régimen de atribución de rentas.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
TRLIRPF RD Leg. 3/2004, Art. 26; TRLIS RD Leg. 4/2004, Arts. 10, 11, 14