Los arrendamientos de inmuebles sin calificación como actividad económica (art. 27.2 LIRPF) constituyen rendimientos del capital inmobiliario (art. 22.1 LIRPF) sujetos a declaración obligatoria. Su imputación se rige por la titularidad jurídica de los bienes según derecho civil y, en caso de matrimonio, por el régimen económico matrimonial aplicable, atribuyéndose por mitad salvo prueba de cuota distinta; ante falta de acreditación, prevalece la titularidad reflejada en registros fiscales.
Hechos
El consultante es copropietario, con su madre y su hermana, de varios inmuebles heredados de su padre, destinados en parte al alquiler, correspondiéndole al consultante y a su hermana un 16,66 % de la plena propiedad y un 8,33 % de la nuda propiedad; y a su madre el 50% de la plena propiedad y el usufructo sobre el 16,66% de cada inmueble.
El consultante no percibe ingresos ni información correspondiente a los alquileres, habiendo reclamado a su madre y a su hermana por escrito los datos correspondientes a dichos alquileres, así como la apertura de una cuenta bancaria con el fin de distribuir los ingresos y gastos de los alquileres en función de la propiedad de cada uno, requerimiento que no ha sido atendido.
Cuestión planteada
Si tiene la obligación de incluir en su declaración del impuesto estas propiedades.
Contestación
Partiendo de la hipótesis de que los arrendamientos de los inmuebles no se realizan como actividad económica, por no reunir los requisitos previstos en el artículo 27.2 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (BOE de 29 de noviembre), en adelante LIRPF, los rendimientos derivados del arrendamiento de los inmuebles constituyen rendimientos del capital inmobiliario, según lo dispuesto en el artículo 22.1 de la LIRPF, según el cual:
“1. Tendrán la consideración de rendimientos íntegros procedentes de la titularidad de bienes inmuebles rústicos y urbanos o de derechos reales que recaigan sobre ellos, todos los que se deriven del arrendamiento o de la constitución o cesión de derechos o facultades de uso o disfrute sobre aquéllos, cualquiera que sea su denominación o naturaleza.”
Por su parte, la individualización de rentas se encuentra recogida en el artículo 11 de la LIRPF, estableciendo en su apartado 1 que “la renta se entenderá obtenida por los contribuyentes en función del origen o fuente de aquella, cualquiera que sea, en su caso, el régimen económico del matrimonio”.
A su vez, los apartados siguientes del citado artículo 11 recogen las reglas de individualización de los rendimientos y ganancias y pérdidas patrimoniales, siendo en el apartado 3 donde se establecen las reglas de individualización de los rendimientos de capital:
“3. Los rendimientos del capital se atribuirán a los contribuyentes que sean titulares de los elementos patrimoniales, bienes o derechos, de que provengan dichos rendimientos según las normas sobre titularidad jurídica aplicables en cada caso y en función de las pruebas aportadas por aquéllos o de las descubiertas por la Administración.
En su caso, serán de aplicación las normas sobre titularidad jurídica de los bienes y derechos contenidas en las disposiciones reguladoras del régimen económico del matrimonio, así como en los preceptos de la legislación civil aplicables en cada caso a las relaciones patrimoniales entre los miembros de la familia.
La titularidad de los bienes y derechos que conforme a las disposiciones o pactos reguladores del correspondiente régimen económico matrimonial, sean comunes a ambos cónyuges, se atribuirá por mitad a cada uno de ellos, salvo que se justifique otra cuota de participación.
Cuando no resulte debidamente acreditada la titularidad de los bienes o derechos, la Administración tributaria tendrá derecho a considerar como titular a quien figure como tal en un registro fiscal u otros de carácter público.”
Conforme al artículo 467 del Código Civil, "el usufructo da derecho a disfrutar los bienes ajenos con la obligación de conservar su forma y sustancia, a no ser que el título de su constitución o la ley autoricen otra cosa".
Por su parte, el artículo 471 del mismo código establece que "el usufructuario tendrá derecho a percibir todos los frutos naturales, industriales y civiles, de los bienes usufructuados (...)".
Esta atribución al usufructuario de todos los frutos que produzcan los bienes usufructuados comporta que será a él a quien corresponderá la atribución de los rendimientos de capital derivados del arrendamiento, no a los nudos propietarios.
Conforme con todo lo expuesto, los rendimientos del capital inmobiliario correspondientes al arrendamiento de los inmuebles procederá atribuirlos de acuerdo con la titularidad jurídica de los mismos, por lo que corresponderá atribuirlos a la madre en la parte correspondiente a su derecho de usufructo (16,66%), y el resto en proporción al porcentaje que cada uno de los propietarios tiene sobre la plena propiedad de los inmuebles (16,6% a cada uno de los hermanos y 50% a la madre).
Dado que en el presente caso, según lo manifestado por el consultante existiría una controversia entre los copropietarios del inmueble respecto a los derechos de arrendamiento que recaen sobre los mismos, no habiendo percibido el consultante la parte de la renta de los alquileres que le corresponde debido a la negativa de los restantes copropietarios, podría, eventualmente, resultar de aplicación la regla especial de imputación temporal de rentas establecida en el artículo 14.2.a) de la LIRPF que, frente al criterio general de la imputación de los rendimientos de capital al ejercicio en que resulten exigibles prevista en el artículo 14.1.a) de la LIRPF, establece:
“a) Cuando no se hubiera satisfecho la totalidad o parte de una renta, por encontrarse pendiente de resolución judicial la determinación del derecho a su percepción o su cuantía, los importes no satisfechos se imputarán al período impositivo en que aquélla adquiera firmeza.”
Si bien a la fecha de presentación de la consulta dicha regla resultaría inaplicable, al no haberse iniciado un procedimiento judicial con el contenido establecido en dicho precepto.
En lo que respecta a las viviendas no alquiladas, el artículo 85 de la LIRPF regula la imputación de rentas inmobiliarias. Dicho artículo dispone lo siguiente:
“1. En el supuesto de los bienes inmuebles urbanos, calificados como tales en el artículo 7 del texto refundido de la Ley del Catastro Inmobiliario, aprobado por el Real Decreto Legislativo 1/2004, de 5 de marzo, así como en el caso de los inmuebles rústicos con construcciones que no resulten indispensables para el desarrollo de explotaciones agrícolas, ganaderas o forestales, no afectos en ambos casos a actividades económicas, ni generadores de rendimientos del capital, excluida la vivienda habitual y el suelo no edificado, tendrá la consideración de renta imputada la cantidad que resulte de aplicar el 2 por ciento al valor catastral, determinándose proporcionalmente al número de días que corresponda en cada período impositivo.
En el caso de inmuebles localizados en municipios en los que los valores catastrales hayan sido revisados, modificados o determinados mediante un procedimiento de valoración colectiva de carácter general, de conformidad con la normativa catastral, y hayan entrado en vigor en el período impositivo o en el plazo de los diez períodos impositivos anteriores, el porcentaje será el 1,1 por ciento.
Si a la fecha de devengo del impuesto el inmueble careciera de valor catastral o éste no hubiera sido notificado al titular, el porcentaje será del 1,1 por ciento y se aplicará sobre el 50 por ciento del mayor de los siguientes valores: el comprobado por la Administración a efectos de otros tributos o el precio, contraprestación o valor de la adquisición.
Cuando se trate de inmuebles en construcción y en los supuestos en que, por razones urbanísticas, el inmueble no sea susceptible de uso, no se estimará renta alguna.
2. Estas rentas se imputarán a los titulares de los bienes inmuebles de acuerdo con el apartado 3 del artículo 11 de esta Ley.
Cuando existan derechos reales de disfrute, la renta computable a estos efectos en el titular del derecho será la que correspondería al propietario.
(…)”.
Por tanto, el consultante deberá imputarse el 16,66% de la renta calculada en los términos establecidos en el artículo anterior, correspondiente a los inmuebles no alquilados que no constituyan su vivienda habitual, en la medida en que cumplan los requisitos establecidos en dicho artículo.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
LIRPF, 35/2006, Art. 11, 14, 22, 27 y 85.