La exención por reinversión en vivienda habitual requiere declarar la intención de reinvertir en la declaración del ejercicio en que se genera la ganancia (2010). El incumplimiento de la reinversión en el plazo de dos años determina el sometimiento a gravamen mediante autoliquidación complementaria del año de obtención de la ganancia, no permitiendo diferir la tributación a 2012; la ganancia debe imputarse al ejercicio 2010 con los intereses de demora correspondientes.
Hechos
El consultante vende a finales de 2010 su vivienda habitual, generándose una ganancia patrimonial. Tiene la intención de adquirir una nueva vivienda habitual en el transcurso del tercer trimestre de 2012, en la que reinvertiría el total importe obtenido en la venta.
Cuestión planteada
Posibilidad de acogerse a la exención por reinversión en vivienda habitual. Si, acogiéndose a ella, ha de tributar por la ganancia patrimonial en la declaración correspondiente al ejercicio 2010, año en la que se esta se ha generado, o si puede posponerla hasta la declaración correspondiente el ejercicio 2012, en el supuesto de que no llegue a reinvertir en nueva vivienda habitual.
Contestación
Se parte de la presunción, conforme los datos aportados en el escrito de consulta, que la vivienda transmitida ha constituido la habitual del consultante hasta la fecha de su venta, a finales de 2010.
La exención por reinversión en vivienda habitual se regula en el artículo 38 de la Ley de Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, aprobada por la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, (BOE de 29 de noviembre), en adelante LIRPF, y, en su desarrollo, en el artículo 41 del Reglamento del Impuesto, aprobado por Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo (BOE del 31 de marzo), en adelanta RIRPF, el cual, entre otros, dispone:
"1. Podrán gozar de exención las ganancias patrimoniales que se pongan de manifiesto en la transmisión de la vivienda habitual del contribuyente cuando el importe total obtenido se reinvierta en la adquisición de una nueva vivienda habitual, en las condiciones que se establecen en este artículo. Cuando para adquirir la vivienda transmitida el contribuyente hubiera utilizado financiación ajena, se considerará, exclusivamente a estos efectos, como importe total obtenido el resultante de minorar el valor de transmisión en el principal del préstamo que se encuentre pendiente de amortizar en el momento de la transmisión.
(…)
Para la calificación de la vivienda como habitual, se estará a lo dispuesto en el artículo 54 de este Reglamento.
2. La reinversión del importe obtenido en la enajenación deberá efectuarse, de una sola vez o sucesivamente, en un período no superior a dos años.
(…)
Cuando, conforme a lo dispuesto en los párrafos anteriores, la reinversión no se realice en el mismo año de la enajenación, el contribuyente vendrá obligado a hacer constar en la declaración del Impuesto del ejercicio en el que se obtenga la ganancia de patrimonio su intención de reinvertir en las condiciones y plazos señalados.
(…)
3. En el caso de que el importe de la reinversión fuera inferior al total obtenido en la enajenación, solamente se excluirá de gravamen la parte proporcional de la ganancia patrimonial que corresponda a la cantidad efectivamente invertida en las condiciones de este artículo.
4. El incumplimiento de cualquiera de las condiciones establecidas en este artículo determinará el sometimiento a gravamen de la parte de la ganancia patrimonial correspondiente.
En tal caso, el contribuyente imputará la parte de la ganancia patrimonial no exenta al año de su obtención, practicando autoliquidación complementaria, con inclusión de los intereses de demora, y se presentará en el plazo que medie entre la fecha en que se produzca el incumplimiento y la finalización del plazo reglamentario de declaración correspondiente al período impositivo en que se produzca dicho incumplimiento.”
El requisito de la calificación como habitual, para aplicar la exención, ha de concurrir en ambas viviendas: en la que se transmite y en la que se adquiere.
Respecto de la vivienda que se adquiere, si su adquisición fuese mediante un proceso de construcción, es necesario, para poder aplicar la exención por reinversión, que la vivienda se adquiera jurídicamente en el plazo de los dos años anteriores o posteriores a la transmisión de la precedente vivienda habitual. Siendo indiferente, para la aplicación de la exención, el momento en que se haya iniciado la construcción.
En este punto cabe indicar que, respecto de la asimilación que a la adquisición de vivienda hace de su construcción el artículo 55.1 del RIRPF, siempre que las obras finalicen en un plazo no superior a cuatro años desde el inicio de la inversión, el plazo establecido resulta de aplicación únicamente a efectos de aplicar la deducción por inversión en vivienda habitual.
Por la misma circunstancia, tampoco es de aplicación lo dispuesto en el artículo 55.4 del RIRPF, el cual posibilita ampliar el plazo de cuatro años para finalizar las obras de construcción, cuando existan circunstancias excepcionales no imputables al contribuyente que supongan paralización de las obras, impidiendo finalizarlas en el plazo reglamentado.
En definitiva, transmitida la vivienda habitual generándose una ganancia patrimonial, el contribuyente podrá acogerse, total o parcialmente, a la exención por reinversión en vivienda habitual mediante puesta de manifiesto en la autoliquidación por el IRPF correspondiente al ejercicio en que se produjo dicha transmisión. Siendo así, no tendría que tributar en ese momento y ejercicio por la ganancia patrimonial, salvo que tuviese intención de reinvertir solo una parte del total importe obtenido en la venta, debiendo, entonces, tributar por la parte de la ganancia patrimonial que se corresponda con el importe que no reinvertirá.
Para ser efectiva la exención, dentro del plazo de dos años a partir de la fecha de la transmisión tendrá que producirse la adquisición jurídica de su nueva vivienda habitual, no existiendo regulación alguna acerca de una posible ampliación de dicho plazo. Si llegada dicha fecha no hubiese reinvertido, o lo hubiese hecho por importe inferior al comprometido, el contribuyente pierde el derecho a exonerar de gravamen, en la parte que corresponda, la ganancia patrimonial generada, debiendo proceder a regularizar su situación conforme dispone el artículo 41.4 del Reglamento del Impuesto. La adquisición posterior no posibilitará, en caso alguno, acogerse a la exención.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 35/2006 Art. 38; RD 439/2007 Art. 41-1