Las operaciones de fusión por absorción de sociedades íntegra y directamente participadas pueden acogerse al régimen especial del capítulo VIII del título VII del TRLIS siempre que cumplan los requisitos mercantiles establecidos en la Ley 3/2009 (art. 49 y ss.) y no tengan como principal objetivo el fraude o la evasión fiscal conforme al art. 96.2 del TRLIS, requiriéndose que la operación se justifique en motivos económicos válidos tales como reestructuración o racionalización de actividades, no en la obtención de mera ventaja fiscal.
Hechos
Las consultantes son tres sociedades limitadas, dos de ellas (Sdad B y Sdad C) íntegramente participadas por otra sociedad (Sdad A), que desarrollan la misma o análoga actividad económica (alquiler, compra y venta de inmueble).
Actualmente, las sociedades consultantes se plantean la decisión empresarial de fusionar todas las sociedades con el objeto de simplificar el grupo de sociedades, reducir gastos, ofrecer mayor solvencia patrimonial, facilitar el acceso al crédito bancario y la autofinanciación.
La sociedad A absorberá a las otras dos sociedades íntegramente participadas, de acuerdo con el artículo 49 de la Ley 3/2009, de 3 de abril, sobre modificaciones estructurales de las sociedades mercantiles.
Cuestión planteada
A los efectos del Impuesto sobre Sociedades, si las operaciones de fusión por absorción descritas pueden acogerse al régimen fiscal especial del capítulo VIII, del título VII del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades.
Contestación
El capítulo VIII del título VII del Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades ( en adelante TRLIS), aprobado por Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de Marzo, regula el régimen fiscal especial de las operaciones de fusión, escisión, aportación de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro de la Unión Europea.
Se plantea en esta consulta la realización de dos operaciones de fusión impropia, por las que la Sdad A absorberá a dos sociedades integra y directamente participadas, la Sdad B y la Sdad C.
En relación con las operaciones de absorción de sociedad integra y directamente participada, la letra c del apartado 1 del artículo 83 del TRLIS establece que “Tendrá la consideración de fusión la operación por la cual:
…
c) Una entidad transmite, como consecuencia y en el momento de su disolución sin liquidación, el conjunto de su patrimonio social a la entidad que es titular de la totalidad de los valores representativos de su capital social.”
Para supuestos como los planteados, en el ámbito mercantil, el artículo 49 de la Ley 3/2009, de 3 de abril, sobre modificaciones estructurales de las sociedades mercantiles, en relación con los artículos 22 y siguientes del mismo texto legal, establece el concepto y los requisitos de las operaciones de fusión por absorción, entre otros casos, de una entidad íntegramente participada de forma directa.
Por tanto, en la medida en que las operaciones planteadas de fusión por absorción sociedad íntegra y directamente participada cumplan los requisitos para ser calificada como una operación de fusión en los términos establecidos en la legislación mercantil anteriormente citada, estas operaciones podrán acogerse al régimen fiscal establecido en el capítulo VIII del título VII del TRLIS.
Adicionalmente, la aplicación del régimen especial exige analizar lo dispuesto en el artículo 96.2 del TRLIS según el cual:
“2. No se aplicará el régimen establecido en el presente capítulo cuando la operación realizada tenga como principal objetivo el fraude o la evasión fiscal. En particular, el régimen no se aplicará cuando la operación no se efectúe por motivos económicos válidos, tales como la reestructuración o la racionalización de las actividades de las entidades que participan en la operación, sino con la mera finalidad de conseguir una ventaja fiscal.”
Este precepto recoge de forma expresa la razón de ser del régimen especial de las operaciones de fusión, escisión, aportación de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro, que justifica que a las mismas les sea de aplicación dicho régimen en lugar del régimen general establecido para esas mismas operaciones en el artículo 15 del TRLIS.
El fundamento del régimen especial reside en que la fiscalidad no debe ser un freno ni un estímulo en las tomas de decisiones de las empresas sobre operaciones de reorganización, cuando la causa que impulsa su realización se sustenta en motivos económicos válidos, en cuyo caso la fiscalidad quiere tener un papel neutral en esas operaciones.
Por el contrario, cuando la causa que motiva la realización de dichas operaciones es meramente fiscal, esto es, su finalidad es conseguir una ventaja fiscal al margen de cualquier razón económica diferente, no es de aplicación el régimen especial.
En el escrito de consulta se indica que las operaciones de fusión por absorción tienen por objeto de simplificar el grupo de sociedades, reducir gastos, ofrecer mayor solvencia patrimonial, facilitar el acceso al crédito bancario y la autofinanciación. Estos motivos se pueden considerar económicamente válidos a los efectos de lo previsto en el artículo 96.2 del TRLIS.
La presente contestación se realiza conforme a la información proporcionada por la consultante, sin tener en cuenta otras circunstancias no mencionadas y que pudieran tener relevancia en la determinación del propósito principal de la operación proyectada, de tal modo que podrían alterar el juicio de la misma, lo que podrá ser objeto de comprobación administrativa, a la vista de la totalidad de las circunstancias previas, simultáneas y posteriores concurrentes en la operación realizada.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
TRLIS, arts. 83.1.c) y 96.2