La cesión en aparcería impide que el cedente se acoja al régimen especial de agricultura, ganadería y pesca, debiendo tributar en régimen general del IVA y no en régimen simplificado. En caso de venta posterior sin contrato de aparcería previo, si el vendedor mantiene la explotación durante 2 años, la operación pierde la exención por entrega de terrenos rústicos regulada en el artículo 20.1.20º LIVA, quedando sujeta a IVA en régimen general, siempre que no concurran las circunstancias que determinan la no sujeción por actividad agraria continuada.
Hechos
Una sociedad anónima promotora va a adquirir unos terrenos rústicos a una sociedad limitada que tiene un contrato de aparcería con un aparcero y que quiere continuar explotando la finca tras la adquisición y hasta la reparcelación del terreno rústico.
Cuestión planteada
1) Efectos que tiene la cesión en aparcería por el cedente a efectos de la renuncia a la exención en la entrega de los terrenos rústicos.
2) En el supuesto de que no existiera un contrato de aparcería previo, si el vendedor quiere seguir explotando durante 2 años la finca, efectos en la renuncia de la exención en el IVA.
Contestación
1.- El apartado uno del artículo 122 de la Ley 37/1992, de 28 de Diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (Boletín Oficial del Estado de 29 de Diciembre), establece que "el régimen simplificado se aplicará a los sujetos pasivos personas físicas y a las entidades en régimen de atribución de rentas en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, que reúnan las circunstancias previstas en las normas que lo regulen, salvo que renuncien a él en los términos que reglamentariamente se establezcan".
2.- El artículo 124.uno de la misma Ley dispone lo siguiente:
“Uno. El régimen especial de la agricultura, ganadería y pesca será de aplicación a los titulares de explotaciones agrícolas, forestales, ganaderas o pesqueras en quienes concurran los requisitos señalados en este Capítulo, salvo que renuncien a él en los términos que reglamentariamente se establezcan.”
En relación con el supuesto planteado en la presente consulta, debe indicarse que, por Resolución vinculante de 16 de Diciembre de 1986 (Boletín Oficial del Estado de 16 de Enero de 1987), esta Dirección General ya indicó que "no podrán acogerse al régimen especial de la agricultura, ganadería y pesca los titulares de fincas rústicas que cedan temporalmente y para su explotación agraria el uso o disfrute de aquéllas o de alguno de sus aprovechamientos, conviniendo con el cesionario en repartirse por pares alícuotas y de forma inmediata la totalidad de los productos obtenidos, sin mediar previamente operaciones de transmisión de la totalidad o parte de dichos bienes a terceros".
En consecuencia, el cedente no podrá acogerse por su actividad al régimen especial de la agricultura, ganadería y pesca.
Asimismo, tampoco podrá tributar en el Impuesto sobre el Valor Añadido por el régimen simplificado, ya que dicho régimen no resulta aplicable a personas o entidades distintas de las recogidas en el apartado uno del artículo 122 transcrito más arriba.
Por ello, la tributación del cedente, propietario de la finca rústica, en el Impuesto habrá de llevarse a cabo a través del régimen general del mismo.
3.- En relación con la entrega de la finca rústica el artículo 20. Uno 20º de la Ley 37/1992 en relación con las exenciones dispone que estarán exentas:
“20º. Las entregas de terrenos rústicos y demás que no tengan la condición de edificables, incluidas las construcciones de cualquier naturaleza en ellos enclavadas, que sean indispensables para el desarrollo de una explotación agraria, y los destinados exclusivamente a parques y jardines públicos o a superficies viales de uso público.
A estos efectos, se consideran edificables los terrenos calificados como solares por la Ley sobre el Régimen del Suelo y Ordenación Urbana y demás normas urbanísticas, así como los demás terrenos aptos para la edificación por haber sido ésta autorizada por la correspondiente licencia administrativa.
La exención no se extiende a las entregas de los siguientes terrenos aunque no tengan la condición de edificables:
a) Las de terrenos urbanizados o en curso de urbanización, realizadas por el promotor de la urbanización, excepto los destinados exclusivamente a parques y jardines públicos o a superficies viales de uso público.
b) Las de terrenos en los que se hallen enclavadas edificaciones en curso de construcción o terminadas cuando se transmitan conjuntamente con las mismas y las entregas de dichas edificaciones estén sujetas y no exentas al Impuesto. No obstante, estarán exentas las entregas de terrenos no edificables en los que se hallen enclavadas construcciones de carácter agrario indispensables para su explotación y las de terrenos de la misma naturaleza en los que existan construcciones paralizadas, ruinosas o derruidas.”.
4.- A su vez el artículo 20.Dos prevé la renuncia a la exención en los siguientes términos:
“Dos. Las exenciones relativas a los números 20º, 21º y 22º del apartado anterior podrán ser objeto de renuncia por el sujeto pasivo, en la forma y con los requisitos que se determinen reglamentariamente, cuando el adquirente sea un sujeto pasivo que actúe en el ejercicio de sus actividades empresariales o profesionales y, en función de su destino previsible, tenga derecho a la deducción total del Impuesto soportado por las correspondientes adquisiciones.
Se entenderá que el adquirente tiene derecho a la deducción total cuando el porcentaje de deducción provisionalmente aplicable en el año en el que se haya de soportar el Impuesto permita su deducción íntegra, incluso en el supuesto de cuotas soportadas con anterioridad al comienzo de la realización de entregas de bienes o prestaciones de servicios correspondientes a actividades empresariales o profesionales.”
En el supuesto planteado en el escrito de la consulta, la entidad vendedora de la finca rústica es cedente en régimen de aparecería, lo que conforme a lo que se ha descrito en los apartados anteriores, le conduce a estar en el régimen general del Impuesto, por lo que la entrega del terreno rústico será una operación sujeta y exenta, siendo posible la renuncia a la exención según los términos descritos en el apartado anterior,
5.- En relación a la segunda cuestión, si el vendedor desarrolla una actividad con posterioridad a la entrega de la finca al adquirente, toda vez que la operación de venta ya se ha realizado, dicha actividad no afectaría a la exención y posible renuncia a la misma en los términos descritos en el apartado anterior.
6.- Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 37/1992 arts. 20-Uno- 20º, 20-Dos y 122