La transmisión de la participación está sujeta al IVA como prestación de servicios conforme al artículo 11 LIVA, pero queda excluida de la exención del artículo 20.1.18.k) LIVA por asegurar de hecho y de derecho la propiedad de un bien inmueble, por lo que resulta gravada al tipo general. La DGT descarta la aplicación de la exención por operaciones financieras y confirma el gravamen pleno de la transmisión de participaciones que garanticen derechos reales sobre inmuebles, alineando el tratamiento fiscal con la transmisión directa del bien inmueble subyacente.
Hechos
La consultante es una comunidad de bienes que explota unas naves industriales en arrendamiento. Dos de los tres miembros que forman la comunidad de bienes participan cada uno de ellos al 50 por ciento en el capital del tercer comunero, que es otra sociedad mercantil. Esta mercantil pretende adquirir la titularidad del inmueble perteneciente a la comunidad en dos pasos:
1º) Comprando a uno de sus socios la cuota correspondiente al 10 por ciento de la comunidad de bienes.
2º) Los dos socios realizarán una aportación no dineraria a la sociedad mercantil consistente en la cuota de participación en la comunidad de bienes, con lo que ésta se disolverá.
Cuestión planteada
Tributación en el Impuesto sobre el Valor Añadido de las operaciones anteriores.
Contestación
1.- De acuerdo con lo dispuesto en el artículo 4.Uno de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (BOE de 29), “estarán sujetas al Impuesto las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas en el ámbito espacial del Impuesto por empresarios o profesionales a título oneroso, con carácter habitual u ocasional, en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional, incluso si se efectúan en favor de los propios socios, asociados, miembros o partícipes de las entidades que las realicen”.
El artículo 5 de la Ley del impuesto regula el concepto de empresario a efectos de dicho tributo, estableciendo en su apartado uno, letra b), lo siguiente:
“Uno. A los efectos de lo dispuesto en esta Ley, se reputaran empresarios o profesionales:
b) Las sociedades mercantiles, salvo prueba en contrario.”
En particular, el artículo 11.Uno de la Ley 37/1992 establece que “a los efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido, se entenderá por prestación de servicios toda operación sujeta al citado tributo que, de acuerdo con esta Ley, no tenga la consideración de entrega, adquisición intracomunitaria o importación de bienes”.
2.- No obstante lo anterior, las letras k) y l) del número 18º del artículo 20.Uno de la Ley del Impuesto establece la exención en operaciones interiores de las siguientes operaciones financieras:
“k) Los servicios y operaciones, exceptuados el depósito y la gestión, relativos a acciones, participaciones en sociedades, obligaciones y demás valores no mencionados en las letras anteriores de este número, con excepción de los siguientes:
(…)
b') Aquéllos cuya posesión asegure de hecho o de derecho la propiedad, el uso o el disfrute exclusivo de la totalidad o parte de un bien inmueble.
No tienen esta naturaleza las acciones o las participaciones en sociedades.
l) La transmisión de los valores a que se refiere la letra anterior y los servicios relacionados con ella, incluso por causa de su emisión o amortización, con las mismas excepciones”.
De la información facilitada en el escrito presentado se deduce que la participación que va a ser transmitida asegura de hecho y de derecho la propiedad de una parte de un bien inmueble.
De acuerdo con doctrina de este Centro Directivo contenida, entre otras, en la contestación de 04-09-2006, Nº V1739-06, ha de considerarse que la finalidad del citado precepto legal es evitar un trato desigual entre la transmisión directa de inmuebles y la transmisión de participaciones que aseguren la propiedad de los mismos.
Por ello, la exclusión a que se refiere la mencionada letra b´ del artículo 20.uno.18º.k), habrá de matizarse, en el supuesto consultado, con lo dispuesto por el número 22º del apartado uno del artículo 20 de la Ley del Impuesto dada la naturaleza del bien a que se refieren las participaciones transmitidas.
En este sentido, dicho precepto legal establece la exención de las segundas y ulteriores entregas de edificaciones, incluidos los terrenos en que se hallen enclavadas, cuando tengan lugar después de terminada su construcción o rehabilitación.
En consecuencia con todo ello, la transmisión de las referidas participaciones constituye una prestación de servicios sujeta pero exenta del Impuesto en virtud de lo dispuesto por el citado artículo 20.uno.22º de la Ley 37/1992, salvo que el transmitente renuncie a la exención con cumplimiento de lo dispuesto en el artículo 20.Dos de la Ley 37/1992, según el cual:
“Las exenciones relativas a los números 20º, 21º y 22º del apartado anterior podrán ser objeto de renuncia por el sujeto pasivo, en la forma y con los requisitos que se determinen reglamentariamente, cuando el adquirente sea un sujeto pasivo que actúe en el ejercicio de sus actividades empresariales o profesionales y, en función de su destino previsible, tenga derecho a la deducción total del Impuesto soportado por las correspondientes adquisiciones.
Se entenderá que el adquirente tiene derecho a la deducción total cuando el porcentaje de deducción provisionalmente aplicable en el año en el que se haya de soportar el Impuesto permita su deducción íntegra, incluso en el supuesto de cuotas soportadas con anterioridad al comienzo de la realización de entregas de bienes o prestaciones de servicios correspondientes a actividades empresariales o profesionales.”.
5.- Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 37/1992 arts. 4, 5, 11-uno, 20-uno-18º y 22º y 20-dos