La exención del artículo 21.1 LIS resulta aplicable a los dividendos distribuidos por la participada cuando concurren los siguientes requisitos cumulativos: (i) participación del 5% o superior en el capital/fondos propios (o valor de adquisición > 20 M€), poseída ininterrumpidamente durante el año anterior a la distribución o completada posteriormente; (ii) para participadas no residentes, sujeción de la entidad pagadora a un impuesto extranjero análogo al IS con tipo nominal ≥ 10% en el ejercicio de generación de beneficios, requisito que se presume cumplido si reside en país con el que España tiene CDI aplicable con cláusula de intercambio de información; (iii) exclusión cuando la distribución genera gasto deducible en la pagadora. La aplicación está condicionada al cumplimiento simultáneo de estas condiciones en el ejercicio de distribución.
Hechos
La entidad consultante (X) es titular el 60% de la entidad Y.
Y es una sociedad recientemente constituida en Dubai, situada en la zona franca, radicando en dicho domicilio la sede efectiva de dirección, en un local arrendado. Tributa en el Impuesto sobre Sociedades de acuerdo con la normativa interna de dicho territorio. Su actividad fundamental se centrará en operaciones de comercio internacional y compraventas internacionales (en la mayoría de los casos, realizadas por entidades residente en Irán). El administrador de la sociedad pasará largas temporadas en Dubai e Irán, aunque no por ello perderá su residencia fiscal en España.
Una de las posibles compradoras o vendedoras de las materias primas está vinculada, en los términos de la Ley del Impuesto sobre Sociedades, con la entidad X, y abonará a la sociedad Y las comisiones correspondientes a su intermediación al precio de mercado que se aplique a los demás operadores internacionales a los que la sociedad preste sus servicios.
Cuestión planteada
Si la entidad consultante podrá aplicar la exención del artículo 21.1 de la Ley del Impuesto sobre Sociedades.
Contestación
En el escrito de consulta se plantea si procede la aplicación del régimen de exención previsto en el artículo 21 de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades (LIS), en relación a los dividendos distribuidos por Y. El artículo 21 de la LIS dispone que:
“1. Estarán exentos los dividendos o participaciones en beneficios de entidades, cuando se cumplan los siguientes requisitos:
a) Que el porcentaje de participación, directa o indirecta, en el capital o en los fondos propios de la entidad sea, al menos, del 5 por ciento o bien que el valor de adquisición de la participación sea superior a 20 millones de euros.
La participación correspondiente se deberá poseer de manera ininterrumpida durante el año anterior al día en que sea exigible el beneficio que se distribuya o, en su defecto, se deberá mantener posteriormente durante el tiempo necesario para completar dicho plazo. Para el cómputo del plazo se tendrá también en cuenta el período en que la participación haya sido poseída ininterrumpidamente por otras entidades que reúnan las circunstancias a que se refiere el artículo 42 del Código de Comercio para formar parte del mismo grupo de sociedades, con independencia de la residencia y de la obligación de formular cuentas anuales consolidadas.
(...)
b) Adicionalmente, en el caso de participaciones en el capital o en los fondos propios de entidades no residentes en territorio español, que la entidad participada haya estado sujeta y no exenta por un impuesto extranjero de naturaleza idéntica o análoga a este Impuesto a un tipo nominal de, al menos, el 10 por ciento en el ejercicio en que se hayan obtenido los beneficios que se reparten o en los que se participa, con independencia de la aplicación de algún tipo de exención, bonificación, reducción o deducción sobre aquellos.
A estos efectos, se tendrán en cuenta aquellos tributos extranjeros que hayan tenido por finalidad la imposición de la renta obtenida por la entidad participada, con independencia de que el objeto del tributo lo constituya la renta, los ingresos o cualquier otro elemento indiciario de aquella.
Se considerará cumplido este requisito, cuando la entidad participada sea residente en un país con el que España tenga suscrito un convenio para evitar la doble imposición internacional, que le sea de aplicación y que contenga cláusula de intercambio de información.
(…)
No se aplicará la exención prevista en este apartado, respecto del importe de aquellos dividendos o participaciones en beneficios cuya distribución genere un gasto fiscalmente deducible en la entidad pagadora.
Para la aplicación de este artículo, en el caso de distribución de reservas se atenderá a la designación contenida en el acuerdo social y, en su defecto, se considerarán aplicadas las últimas cantidades abonadas a dichas reservas.
(…)”
A estos efectos, se parte de la presunción de que la entidad Y no es una sociedad holding en los términos establecidos en el artículo 21.1.a) de la LIS, y que las reservas distribuidas se corresponden con las rentas obtenidas por Y en el ejercicio de su actividad de intermediación.
En relación con el requisito previsto en la letra a) del apartado 1 del artículo 21 de la LIS, relativo al porcentaje de participación, la entidad X es titular de un 60% del capital social de la entidad no residente Y. En la medida en que la entidad consultante posea dicho porcentaje de manera ininterrumpida durante el año anterior al día en que sea exigible el beneficio que se distribuya o, en su defecto, lo mantenga posteriormente durante el tiempo necesario para completar dicho plazo, se entendería cumplido el requisito previsto en el artículo 21.1.a) de la LIS.
Por otro lado, la letra b) del apartado 1 del artículo 21 de la LIS, exige que la entidad participada no residente en territorio español haya estado sujeta y no exenta por un impuesto extranjero de naturaleza idéntica o análoga al Impuesto sobre Sociedades español a un tipo nominal de, al menos, el 10 por ciento en el ejercicio en que se hayan obtenido los beneficios que se reparten o en los que se participa, con independencia de la aplicación de algún tipo de exención, bonificación, reducción o deducción sobre aquellos. No obstante, se considerará cumplido este requisito cuando la entidad participada sea residente en un país con el que España tenga suscrito un convenio para evitar la doble imposición internacional, que le sea de aplicación y que contenga cláusula de intercambio de información.
En el presente caso, en la medida en que a la entidad Y le resulte de aplicación el Convenio entre el Reino de España y los Emiratos Árabes Unidos para evitar la doble imposición y prevenir la evasión fiscal en materia de impuestos sobre la renta y sobre el Patrimonio, hecho en Abu Dhabi el 5 de marzo de 2006, que contiene cláusula de intercambio de información, se entenderá cumplido el requisito establecido en el artículo 21.1.b) de las LIS.
En definitiva, en los términos previamente analizados, la entidad X podrá aplicar la exención del artículo 21 de la LIS respecto de los dividendos distribuidos por Y, en la medida en que a la entidad Y le resulte de aplicación el Convenio entre el Reino de España y los Emiratos Árabes Unidos para evitar la doble imposición.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
LIS Ley 27/2014 art. 21