Los servicios de formación constituyen prestaciones sujetas al IVA cuando son realizados por empresarios o profesionales. La exención del artículo 20.1.10º LIVA solo resulta aplicable si concurren simultáneamente tres requisitos: prestador persona física, materias incluidas en planes de estudios oficiales del sistema educativo español, y no obligatoriedad de alta en tarifa de actividades empresariales del IAE. La calificación de "clases a título particular" depende de la inexistencia de obligación registral en el régimen de actividades empresariales.
Hechos
Una persona física, graduado social, se dedica a la formación en contabilidad, costes, organización empresarial y laboral.
Cuestión planteada
Si dicha actividad puede acogerse a la exención de las actividades de enseñanza.
Contestación
1.- De conformidad con lo dispuesto en el artículo 4 de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (Boletín Oficial del Estado del 29), están sujetas a dicho Impuesto las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas por empresarios o profesionales en el desarrollo de su actividad.
A tales efectos, según dispone el artículo 5 de la misma Ley, se reputarán empresarios o profesionales quienes realicen actividades empresariales o profesionales, considerándose como tales actividades aquellas que impliquen la ordenación por cuenta propia de factores de producción materiales y humanos, o de uno de ellos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios.
Las actividades de formación a que se refiere el escrito de consulta, suponen la ordenación por cuenta propia de medios de producción materiales y de recursos humanos, o de uno sólo de ellos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de determinados servicios, por lo que dichos cursos estarán sujetos al Impuesto sobre el Valor Añadido al ser impartidos en el desarrollo de una actividad empresarial o profesional.
2.- No obstante, los citados servicios de formación podrían estar exentos del Impuesto en aplicación de lo dispuesto en el número 10º del apartado uno del artículo 20 de la mencionada Ley 37/1992, el cual establece lo siguiente:
“Uno. Estarán exentas de este Impuesto las siguientes operaciones:
(…)
10º. Las clases a título particular prestadas por personas físicas sobre materias incluidas en los planes de estudios de cualquiera de los niveles y grados del sistema educativo.
No tendrán la consideración de clases prestadas a título particular, aquéllas para cuya realización sea necesario darse de alta en las tarifas de actividades empresariales o artísticas del Impuesto sobre Actividades Económicas”.
La aplicación de la exención prevista en el precepto estará pues condicionada a la concurrencia de los siguientes requisitos:
a) Que las clases sean prestadas por personas físicas.
b) Que las materias sobre las que versen las clases estén comprendidas en alguno de los planes de estudios de cualquiera de los niveles y grados del sistema educativo español.
La determinación de las materias que están incluidas en los referidos planes de estudio es competencia del Ministerio de Educación.
c) Que en caso de que no resultase de aplicación la exención que establece el artículo 82.1.c) del Texto Refundido de la Ley reguladora de las Haciendas Locales, aprobado por el Real Decreto Legislativo 2/2004, de 5 de marzo, tampoco sea necesario darse de alta en la Tarifa de Actividades Empresariales del Impuesto sobre Actividades Económicas para prestar las referidas clases.
En particular, cumplirá este requisito quien, para ejercer dicha actividad, deba matricularse en un epígrafe correspondiente a la Sección Segunda (Actividades Profesionales) de las Tarifas de Impuesto sobre Actividades Económicas.
3.- En cuanto al concepto de actividad empresarial o profesional, la Dirección General de Coordinación con las Haciendas Territoriales, en resolución de 16 de febrero de 1993 ha manifestado lo siguiente:
"... desde la óptica del I.A.E., es profesional de la enseñanza, cualquiera que sea el objeto de esta, quién, actuando por cuenta propia (artículo 80, 1 de la Ley 39/1988), desarrolle personalmente la actividad de que se trate. Igualmente claro parece, sin embargo, que se estará ante un empresario, a efectos del impuesto, cuando la actividad de enseñanza se ejerza no como una manifestación de la capacidad personal, sino como consecuencia de la puesta al servicio de la actividad de una organización empresarial, desvinculada formalmente de la personalidad profesional intrínseca del profesor o enseñante.
Así, si el sujeto pasivo realiza él directa y personalmente la actividad de enseñanza, se está ante una situación de profesionalidad a efectos del impuesto. Si, por el contrario, tal actividad se ejerce en el seno de una organización, tal y como una academia, centro de estudios, etc., tal elemento de profesionalidad, vinculada a la personalidad individual del enseñante, habrá desaparecido para dar paso a una clara situación empresarial.”
4.- En consecuencia, este Centro Directivo le informa lo siguiente:
Del escueto texto de la consulta, no es posible determinar con certeza los servicios que presta el consultante, ni las condiciones del mismo, no obstante, en el caso de que la formación objeto de consulta se impartiera por quien tenga, a tenor de los requisitos anteriormente señalados, la condición de profesional, tendríamos que:
A) Para que sea aplicable a la actividad profesional consultada la exención contemplada en el artículo 20.uno.10º, es necesario que se cumplan las siguientes condiciones señaladas en el mismo:
Que las clases sean impartidas por personas físicas.
Que las materias sobre las que versen estén comprendidas en alguno de los planes de estudios de cualquier nivel y grado del sistema educativo español. La exención no será aplicable, por tanto, a los servicios de enseñanza que versen sobre materias no incluidas en los referidos planes de estudios.
Como ya hemos señalado, la competencia para determinar si las materias que son objeto de enseñanza se encuentran o no incluidas en algún plan de estudios del sistema educativo a efectos de la aplicación de la mencionada exención y teniendo en cuenta a tal fin los criterios anteriormente expuestos, corresponde al Ministerio de Educación.
Que para ejercer dicha actividad, deba matricularse en un epígrafe correspondiente a la Sección Segunda (Actividades Profesionales) de las Tarifas de Impuesto sobre Actividades Económicas.
B) En este sentido, y en cuanto al contenido de la materia impartida, parece deducirse de los datos aportados en la consulta que se trata de formación sobre las materias de contabilidad, contabilidad de costes, y organización empresarial y laboral. Según los antecedentes obrantes en este Centro Directivo la contabilidad en todas sus modalidades, la gestión empresarial y el derecho laboral son materias incluidas en los planes de estudio del sistema educativo español.
En cuanto a los restantes requisitos, y a la vista de los datos aportados en la consulta, los cursos son impartidos por una persona física, que ejerce la actividad de Graduado Social, la cual figura en la Tarifa del Impuesto sobre Actividades Económicas, en el epígrafe 726, actividad profesional, por lo que si la consultante figura dada de alta en dicho epígrafe, y suponiendo el cumplimiento de las anteriores condiciones, los servicios prestados por la misma estarán exentos del Impuesto sobre el valor Añadido.
Los citados servicios tributarán por el Impuesto sobre el Valor Añadido al tipo impositivo del 16 por ciento cuando no reúnan los requisitos expuestos anteriormente.
5.- Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 37/1992 art. 20-uno-10º