La cesión global de activo y pasivo no se acoge al régimen especial de fusiones del capítulo VIII del título VII del TRLIS porque carece del elemento definitorio de disolución sin liquidación; constituye una operación con régimen fiscal ordinario en el IS que genera tributación en la entidad cedente sobre las plusvalías derivadas de la transmisión de activos, sin perjuicio de la posible aplicación de exenciones por reinversión si concurren sus requisitos específicos.
Hechos
La entidad consultante tiene previsto elevar a público un acuerdo de cesión global de activos y pasivos con la sociedad matriz S, implicando mercantilmente la disolución sin liquidación de esta última. La empresa matriz S cede globalmente los activos y pasivos a la entidad consultante, empresa filial. No existe cambio dominical de los títulos, pues los socios siguen teniendo el 100% de sus participaciones, y como consecuencia de la operación no existe canje de participaciones.
Ambas sociedades comparten objeto social y son sociedades de responsabilidad limitada.
La empresa matriz S es la única accionista de la entidad consultante, por compra realizada en 20/04/2007. Los activos de la matriz S se componen fundamentalmente por las participaciones en la entidad consultante y una imposición a plazo fijo por la parte del importe aún no pagado y aplazado de la compra de la entidad consultante. Sus pasivos son fruto de un préstamo solicitado para financiar la compra de la consultante. La matriz S, como sociedad holding, y sin operación de cesión alguna, podría recibir dividendos de la entidad consultante, generar actividad entre sociedades para hacer frente a los gastos financieros derivados de la operación de préstamo, a los gastos de estructura (persona, administrativos, servicios exteriores…), así como el pago del principal con la entidad financiera.
Se plantea una cesión global de activos y pasivos por la sociedad S a la entidad consultante a fin de mantener una estructura administrativa única, que evite novaciones subjetivas, manteniendo los derechos administrativos de la consultante (patentes, mercado, clientes, proveedores, marca…) sin alterarla actividad de la consultante, y mantener una sola estructura a efectos de personal administrativo, laboral, y facilitaría la toma de decisiones toda vez que la sociedad S no tiene previsto realizar más inversiones en capital que las participaciones en la consultante. El tiempo ha puesto de manifiesto que la existencia de la sociedad S complica el normal funcionamiento societario y redunda en la duplicidad de costes de estructura, administrativos, laborales y financieros absolutamente prescindibles.
La operación de compra de la entidad consultante por parte de la sociedad S se hizo a precio de mercado y desde entonces no ha sufrido variación.
Como consecuencia de todo lo expuesto, con la operación de cesión se generaría mayor valor económico de la entidad consultante, por el menor endeudamiento, menor riesgo financiero y mayor solvencia ante la necesidad de financiación intersocietaria además de la ajena.
Cuestión planteada
Si la operación de cesión puede acogerse al régimen especial del capítulo VIII del título VII del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades. Y de entenderse que no, si se generaría tributación alguna en el Impuesto sobre Sociedades.
Contestación
El capítulo VIII del título VII del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades (TRLIS), aprobado por el Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo, regula el régimen fiscal especial de las operaciones de fusión, escisión, aportación de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro de la Unión Europea.
Al respecto, el artículo 83 del TRLIS establece las definiciones de las operaciones a las que puede resultar de aplicación este régimen especial. En concreto, su apartado 1 relaciona las operaciones que tendrán la consideración de fusión, siendo una característica de las operaciones recogidas en el mismo el que se produzca la disolución sin liquidación de la entidad que transmite su patrimonio social.
La operación de cesión global de activo y pasivo, se menciona en el artículo 266 del texto refundido de la Ley de Sociedades Anónimas, aprobado por el Real Decreto Legislativo 1564/1989, de 22 de diciembre, cuando señala que “una vez disuelta la sociedad se abrirá el periodo de liquidación, salvo en los supuestos de fusión o escisión total o cualquier otro de cesión global del Activo y el Pasivo”.
A su vez, el artículo 117 de la Ley 2/1995, de 23 de marzo, de Sociedades de Responsabilidad Limitada, incluido en la sección segunda (liquidación) del capítulo X (de la disolución y liquidación), regula la cesión global del activo y pasivo, señalando que:
“1. La Junta General, con los requisitos y la mayoría establecidos para la modificación de los estatutos, podrá acordar la cesión global del activo y del pasivo a uno o varios socios o terceros, fijando las condiciones de la cesión.
2. El acuerdo de cesión se publicará una vez en el “Boletín Oficial del Registro Mercantil” y en un diario de gran circulación en el lugar del domicilio social, con expresión de la identidad del cesionario o cesionarios. En el anuncio se hará constar el derecho de los acreedores de la sociedad cedente y de los acreedores del cesionario o cesionarios a obtener el texto íntegro del acuerdo de cesión.
3. La cesión no podrá ser realizada antes de que transcurra un mes, contado desde la fecha del último anuncio publicado. Durante ese plazo, los acreedores de la sociedad cedente y del cesionario o cesionarios podrán oponerse a la cesión en las mismas condiciones y con los mismos efectos previstos para el caso de fusión. En el anuncio a que se refiere el apartado anterior deberá mencionarse expresamente este derecho.
4. La eficacia de la cesión quedará supeditada a la inscripción de la escritura pública de extinción de la sociedad.”
Por otra parte, el Reglamento del Registro Mercantil, aprobado por el Real Decreto 1784/1996, de 19 de julio, se refiere a la cesión global del activo y del pasivo en su artículo 246, incluido en la sección segunda (de la liquidación de sociedades y del cierre de su hoja registral) del capítulo VIII (de la disolución y liquidación de sociedades y del cierre de la hoja registral) del título II (de la inscripción de los empresarios y sus actos), señalando que:
“1. Cuando exista cesión global del activo y del pasivo, la cesión se hará constar en escritura pública otorgada por la sociedad cedente y por el cesionario o cesionarios.
2. En la inscripción de la cesión global se harán constar, además de las circunstancias generales, las siguientes:
(…)”
Teniendo en cuenta las definiciones que plantea el artículo 83 del TRLIS para que resulte de aplicación el régimen especial, en el caso de una operación de cesión global de activo y pasivo se hace preciso determinar, entre otras cuestiones, si tal operación tiene la consideración mercantil de operación de disolución sin liquidación, o, por el contrario, conlleva la liquidación. En este sentido, para el caso de las sociedades de responsabilidad limitada, en las que el artículo 117 de la Ley 2/1995 se encuentra incluido en la sección segunda (liquidación) del capítulo X (de la disolución y liquidación), una interpretación tanto sistemática como teleológica de la norma lleva a la conclusión de que la cesión global del activo y pasivo de una sociedad limitada supone una auténtica liquidación de la sociedad.
Por tanto, en el caso de cesión global de activos y pasivos de una sociedad de responsabilidad limitada, dado que la mencionada operación parece tener la consideración de liquidación a efectos mercantiles, no podría aplicarse el régimen fiscal especial del capítulo VIII del título VII del TRLIS.
De no resultar de aplicación el régimen fiscal especial del capítulo VIII del título VII del TRLIS, resultan aplicables las reglas de valoración el artículo 15 del TRLIS, aplicables a los supuestos de transmisiones lucrativas y societarias.
Sin embargo, en el caso planteado en el escrito de consulta no resulta posible pronunciarse sobre los efectos de la operación planteada, pues no se dispone de información suficiente para concretar la operación que se pretende realizar, al señalarse únicamente que se prevé realizar una cesión global de activos y pasivos de una sociedad matriz S a su filial, la entidad consultante, participada al 100%, pero se desconoce la forma en que se producirá tal cesión, fundamentalmente en lo que se refiere a la contraprestación de los activos y pasivos de la sociedad matriz, y al perceptor o perceptores de dicha contraprestación.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
TRLIS RDLeg 4/2004 art. 15 y 83