La Fundación consultante, acogida al régimen de entidades parcialmente exentas (art. 9.3 TRLIS), no puede aplicar las deducciones previstas en los artículos 17.1 y 20.1 de la Ley 49/2002 ni el incremento de cinco puntos porcentuales de la disposición adicional decimoctava de la LO 4/2007, dado que ambas deductions son exclusivas de entidades que han optado por el régimen fiscal especial de la Ley 49/2002. La aplicabilidad de estos incentivos de mecenazgo requiere que la entidad donante esté sujeta al régimen especial previsto en el Título II de la Ley 49/2002, condición que la consultante no cumple al tributar como entidad parcialmente exenta.
Hechos
La entidad consultante es una Fundación que no está acogida al régimen fiscal especial de la Ley 49/2002 y tributa por el Impuesto sobre Sociedades por el régimen de entidades parcialmente exentas.
Cuestión planteada
Si por las donaciones y otras colaboraciones que realiza a favor de entidades acogidas al régimen especial de entidades sin fines lucrativos, le es de aplicación la deducción de los artículos 17.1 y 20.1 de la Ley 49/2002. Si también le es de aplicación la deducción regulada en la disposición adicional decimoctava de la Ley 4/2007.
Contestación
El apartado 3 del artículo 9 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades, (en adelante TRLIS), aprobado por Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo (B.O.E. de 11 de marzo), establece que estarán parcialmente exentos del impuesto en los términos previstos en el capítulo XV del título VII del mismo, entre otras, las entidades e instituciones sin ánimo de lucro no incluidas en el apartado anterior, es decir a las que no resulta de aplicación el régimen fiscal especial de la Ley 49/2002. De acuerdo con la información facilitada en el escrito de consulta, la Fundación consultante no se ha acogido a la Ley 49/2002, por lo que viene tributando por el régimen de entidades parcialmente exentas. Pretende realizar donaciones a otras entidades sin fines lucrativos.
De acuerdo con el artículo 16 de la Ley 49/2002, de 23 de diciembre, (B.O.E. de 24 de diciembre) de régimen fiscal de las entidades sin fines lucrativos y de los incentivos fiscales al mecenazgo, sobre entidades beneficiarias del mecenazgo:
“Los incentivos fiscales previstos en este título serán aplicables a los donativos, donaciones y aportaciones que, cumpliendo los requisitos establecidos en este título, se hagan a favor de las siguientes entidades:
a) Las entidades sin fines lucrativos a las que sea de aplicación el régimen fiscal establecido en el Título II de esta Ley.
b) El Estado, las Comunidades Autónomas y las entidades locales, así como los Organismos Autónomos del Estado y las entidades autónomas de carácter análogo de las Comunidades Autónomas y de las Entidades Locales.
c) Las universidades públicas y los colegios mayores adscritos a las mismas.
d) El Instituto Cervantes, el Institut Ramon Llull y las demás instituciones con fines análogos de las Comunidades Autónomas con lengua oficial propia.”
Además, la Ley Orgánica 4/2007, de 12 de abril, por la que se modifica la Ley Orgánica 6/2001, de 21 de diciembre, de Universidades, en su disposición adicional decimoctava, contempla la deducción por donaciones a universidades públicas y privadas de entidades sin fines lucrativos:
“1. Los porcentajes de deducción y del límite de la base de deducción establecidos en los artículos 19, 20 y 21 de la Ley 49/2002, de 23 de diciembre, de régimen fiscal de las entidades sin fines lucrativos y de los incentivos fiscales al mecenazgo, se elevarán en cinco puntos porcentuales por los donativos y donaciones establecidos en el artículo 17 de la Ley 49/2002 realizados a favor de universidades públicas y privadas de entidades sin fines lucrativos a las que se refiere el artículo 2 de la Ley 49/2002, que hayan comunicado la opción por aplicar el régimen fiscal especial, siempre que esas universidades desarrollen enseñanzas de doctorado o tercer ciclo de estudios universitarios.
2. Dichas universidades deberán destinar el importe del donativo o el bien o derecho donado a programas de investigación universitaria y doctorado, debiendo constar en la certificación que han de expedir en los términos establecidos en el artículo 24 de la Ley 49/2002.”
Por lo tanto, las deducciones por donativos, que están reguladas en la Ley 49/2002, en concreto para contribuyentes el Impuesto sobre Sociedades como en este caso, en su artículo 20, deben realizarse a favor de alguna de las entidades enumeradas en los dos artículos anteriormente transcritos.
El capítulo II del Título III de la Ley 49/2002 regula el régimen fiscal de las donaciones y aportaciones, regulando el artículo 17 los donativos, donaciones y aportaciones irrevocables, puros y simples realizados a favor de las entidades beneficiarias del mecenazgo enumeradas en el artículo 16, que darán derecho a practicar las deducciones previstas en los artículos 19, 20 y 21 de la misma Ley.
Así, de acuerdo con el referido artículo 17 de la Ley 49/2002, dan derecho a practicar deducciones:
“1. (…)
a) Donativos y donaciones dinerarios, de bienes o de derechos.
b) Cuotas de afiliación a asociaciones que no se correspondan con el derecho a percibir una prestación presente o futura.
c) La constitución de un derecho real de usufructo sobre bienes, derechos o valores, realizada sin contraprestación.
d) Donativos o donaciones de bienes que formen parte del Patrimonio Histórico Español, que estén inscritos en el Registro general de bienes de interés cultural o incluidos en el Inventario general a que se refiere la Ley 16/1985, de 25 de junio, del Patrimonio Histórico Español.
e) Donativos o donaciones de bienes culturales de calidad garantizada en favor de entidades que persigan entre sus fines la realización de actividades museísticas y el fomento y difusión del patrimonio histórico artístico.”
En definitiva, para que las donaciones den derecho a las correspondientes deducciones han de adecuarse a las enumeradas en las letras anteriores, deben ser donaciones irrevocables, puras y simples y ser efectuadas a favor de las entidades señaladas anteriormente. En el caso de donaciones amparadas en la disposición adicional decimoctava de la Ley Orgánica 4/2007, deberán además destinarse a los fines señalados en dicha disposición.
No se describen en el escrito de consulta el contenido de las donaciones y “colaboraciones” que se pretenden realizar ni los beneficiarios de las mismas. Si dichas donaciones cumplieran todos los requisitos anteriores, darán derecho a practicar las deducciones que procedan, en este caso, la contemplada en el artículo 20 de la Ley 49/2002, según el cual:
“1. Los sujetos pasivos del Impuesto sobre Sociedades tendrán derecho a deducir de la cuota íntegra, minorada en las deducciones y bonificaciones previstas en los capítulos II, III y IV del Título VI de la Ley 43/1995, de 27 de diciembre, del Impuesto sobre Sociedades, el 35 por 100 de la base de la deducción determinada según lo dispuesto en el artículo 18. Las cantidades correspondientes al período impositivo no deducidas podrán aplicarse en las liquidaciones de los períodos impositivos que concluyan en los 10 años inmediatos y sucesivos.
2. La base de esta deducción no podrá exceder del 10 por 100 de la base imponible del período impositivo. Las cantidades que excedan de este límite se podrán aplicar en los períodos impositivos que concluyan en los diez años inmediatos y sucesivos.”
No obstante, a efectos de la determinación de la base imponible de la entidad consultante, el importe de la donación no sería deducible de acuerdo con lo establecido en el artículo 14 del TRLIS.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 49/2002, artículo 16 y ss