La entrega de bienes está sujeta al IVA español cuando se transmite el poder de disposición sobre bienes corporales en el territorio español (art. 8 LIVA), conforme a lo dispuesto en el art. 4.1 LIVA. La sujeción se determina por el lugar donde se efectúa la transmisión del poder de disposición, no por la identificación del sujeto pasivo en el Estado miembro de llegada; la obligación de identificación en otro Estado miembro es un requisito administrativo (registro, documentación) separado del hecho imponible, regulado en normas de cumplimiento formal y no en la definición del ámbito espacial de aplicación del tributo.
Hechos
La consultante adquirió mercaderías en un tercer país fuera de la Comunidad que son vendidas y enviadas a un cliente establecido en otro Estado miembro, que realiza su importación en dicho Estado.
Cuestión planteada
Sujeción de la entrega efectuada por la consultante y si para realizar la operación ha de identificarse en el Estado miembro de llegada de las mercaderías.
Contestación
1.- De acuerdo con el artículo 4.Uno de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (BOE del 29 de diciembre):
“Uno. Estarán sujetas al impuesto las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas en el ámbito espacial del impuesto por empresarios o profesionales a título oneroso, con carácter habitual u ocasional, en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional, incluso si se efectúan en favor de los propios socios, asociados, miembros o partícipes de las entidades que las realicen.”
Las entregas de bienes son definidas por el artículo 8 de la Ley del Impuesto que dispone que:
“Uno. Se considerará entrega de bienes la transmisión del poder de disposición sobre bienes corporales, incluso si se efectúa mediante cesión de títulos representativos de dichos bienes.
A estos efectos, tendrán la condición de bienes corporales el gas, el calor, el frío, la energía eléctrica y demás modalidades de energía.
(…).”.
Directamente relacionado con el precepto anterior se encuentra el artículo 3 de la Ley 37/1992 que viene a delimitar lo que debe considerarse como territorio de la Comunidad y, por tanto, viene a concretar qué tipo de operaciones se encontrarán sujetas al Impuesto. Señala dicho artículo que:
“Uno. El ámbito espacial de aplicación del impuesto es el territorio español, determinado según las previsiones del apartado siguiente, incluyendo en él las islas adyacentes, el mar territorial hasta el límite de 12 millas náuticas, definido en el artículo 3.º de la Ley 10/1977, de 4 de enero, y el espacio aéreo correspondiente a dicho ámbito.
Dos. A los efectos de esta Ley, se entenderá por:
1.º «Estado miembro», «Territorio de un Estado miembro» o «interior del país», el ámbito de aplicación del Tratado constitutivo de la Comunidad Económica Europea definido en el mismo, para cada Estado miembro, con las siguientes exclusiones:
a) En la República Federal de Alemania, la isla de Helgoland y el territorio de Büsingen; en el Reino de España, Ceuta y Melilla y en la República Italiana, Livigno, Campione d’Italia y las aguas nacionales del lago de Lugano, en cuanto territorios no comprendidos en la Unión Aduanera.
b) En el Reino de España, Canarias; en la República Francesa, los Departamentos de ultramar y en la República Helénica, Monte Athos, en cuanto territorios excluidos de la armonización de los impuestos sobre el volumen de negocios.
2.º «Comunidad» y «territorio de la Comunidad», el conjunto de los territorios que constituyen el «interior del país» para cada Estado miembro, según el número anterior.
3.º «Territorio tercero» y «país tercero», cualquier territorio distinto de los definidos como «interior del país» en el número 1.º anterior.
(…).”.
2.- Así, la operación referida por la entidad en su escrito de consulta tiene la consideración de entrega de bienes y así debe ser analizada. En cuanto a la localización de dicha entrega de bienes, dispone el artículo 68 de la Ley 37/1992 que:
“El lugar de realización de las entregas de bienes se determinará según las reglas siguientes:
Uno.–Las entregas de bienes que no sean objeto de expedición o transporte, se entenderán realizadas en el territorio de aplicación del Impuesto cuando los bienes se pongan a disposición del adquirente en dicho territorio.
Dos.–También se entenderán realizadas en el territorio de aplicación del impuesto:
1.º Las entregas de bienes muebles corporales que deban ser objeto de expedición o transporte para su puesta a disposición del adquirente, cuando la expedición o transporte se inicien en el referido territorio, sin perjuicio de lo dispuesto en el apartado cuatro de este artículo.
No obstante lo dispuesto en el párrafo anterior, cuando el lugar de iniciación de la expedición o del transporte de los bienes que hayan de ser objeto de importación esté situado en un país tercero, las entregas de los mismos efectuadas por el importador y, en su caso, por sucesivos adquirentes se entenderán realizadas en el territorio de aplicación del Impuesto.
(…).”.
Por tanto, en el caso de tratarse de bienes muebles corporales, sólo se entenderá efectuada la entrega en territorio de aplicación del impuesto en el caso en que la expedición o transporte del que sean objeto dichos bienes tenga como lugar de inicio dicho ámbito espacial.
Como excepción a la regla anterior, en el caso de bienes objeto de expedición o transporte que vayan a ser importados, la entrega a efectuar por el importador o los sucesivos adquirentes de la mercancía se considerará localizada en el ámbito espacial de aplicación del impuesto aún y cuando el inicio de esta expedición o transporte tenga lugar en el territorio de un país tercero.
3.- De conformidad con todo lo anterior, debe concluirse que la entrega de mercancías efectuadas por la consultante a una empresa establecida e identificada en otro Estado miembro de la Comunidad que son objeto de expedición o transporte para su puesta a disposición del adquirente, expedición o transporte que se inicia fuera del territorio de aplicación del Impuesto, no estará sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido.
Tampoco será necesario que la consultante se encuentre identificada a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido en el Estado miembro de destino final de la mercancía, con independencia de que su cliente tenga la condición de empresario comunitario que las importe en dicho Estado miembro.
4.- Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 37/1992 arts. 3, 4, 8, 68-