La subvención para promoción del empleo autónomo se califica como rendimiento de actividades económicas (art. 27.1 LIRPF) y, dada su finalidad de inserción laboral, constituye subvención corriente que debe imputarse en el ejercicio en que se devengue conforme al criterio de imputación por devengamiento (art. 19.1 LIS). En consecuencia, no es posible fraccionar la imputación en dos ejercicios; la subvención se integra íntegramente en la renta del período en que nace el derecho, independientemente de la duración de la obligación de mantener el alta del cónyuge colaborador.
Hechos
El consultante ejerce una actividad económica, determinando el rendimiento neto de la misma por el método de estimación objetiva. Ha recibido una subvención, concedida y cobrada en 2008, de la Junta de Extremadura, derivado del Programa II Ayudas al autónomo que propicie la inserción laboral de un familiar colaborador (cónyuge)
El cobro de la subvención le obliga a mantener la relación de servicio del familiar colaborador durante al menos 2 años desde la fecha de alta en el régimen especial de trabajadores autónomos.
Cuestión planteada
Si la citada subvención puede imputarse en los dos años en que debe mantenerse el alta como autónomo del cónyuge.
Contestación
La subvención percibida, en la medida en que tiene por objeto la promoción del empleo autónomo para personas desempleadas, tiene en el ámbito del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, la calificación de rendimiento de actividades económicas, conforme lo dispuesto en el artículo 27.1 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio, en adelante LIRPF, que dispone: “Se considerarán rendimientos íntegros de actividades económicas aquéllos que, procediendo del trabajo personal y del capital conjuntamente, o de uno solo de estos factores, supongan por parte del contribuyente la ordenación por cuenta propia de medios de producción y de recursos humanos o de uno de ambos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios“.
Ahora bien, las distintas modalidades que pueden adoptar estas ayudas y sus diferentes aplicaciones dan lugar a un distinto tratamiento tributario según la calificación que proceda otorgar a las ayudas:
- Si las ayudas se aplican a compensar gastos del ejercicio o la pérdida de ingresos, tendrán el tratamiento de subvenciones corrientes y se considerarán ingresos del ejercicio.
- Por el contrario, las destinadas a favorecer inversiones en inmovilizado o gastos de proyección plurianual se tratarán como subvenciones de capital y se imputarán en la misma medida en que se amorticen las inversiones o los gastos realizados con cargo a las mismas. No obstante, cuando los bienes no sean susceptibles de amortización, la subvención se imputará íntegramente en el ejercicio en que se produzca la enajenación o la baja en el inventario del activo financiado con dicha subvención.
Por tanto, como la subvención percibida por el consultante tiene por objeto la inserción laboral de un familiar colaborador deberá tratarse como una subvención corriente.
En cuanto a la imputación temporal de la subvención, el artículo 14.1.b) de la LIRPF, que dispone que “los rendimientos de actividades económicas se imputarán conforme a lo dispuesto en la normativa reguladora del Impuesto sobre Sociedades, sin perjuicio de las especialidades que reglamentariamente puedan establecerse”.
La remisión anterior nos lleva al artículo 19.1 del Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades, aprobado por el Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo (BOE de 11 de marzo), que matiza: “Los ingresos y los gastos se imputarán en el período impositivo en que se devenguen, atendiendo a la corriente real de bienes y servicios que los mismos representan, con independencia del momento en que se produzca la corriente monetaria o financiera, respetando la debida correlación entre unos y otros”.
Por tanto, la subvención deberá imputarse en el período impositivo en que se devengue la misma. En este caso, esta circunstancia se producirá en el período impositivo que comprenda la fecha de la resolución concesionaria definitiva de la misma, es decir, cuando se reconozca en firme la concesión de la subvención y se cuantifique la misma, es decir, en el período impositivo 2008.
No obstante, como el método de estimación de rendimientos utilizado por el consultante no obliga a llevar contabilidad ajustada al Código de Comercio, podrá aplicar lo previsto en el artículo 7.2 del Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, aprobado por el Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo, que establece la opción de utilizar el criterio de cobros y pagos para imputar temporalmente los ingresos y gastos derivados de rendimientos de actividades económicas. Para aplicar este criterio de cobros y pagos se deberá manifestar en la correspondiente declaración y deberá mantenerse durante un plazo mínimo de tres años. En el supuesto de ejercitar la opción por el criterio de cobros y pagos, la subvención deberá imputarse en el período impositivo en que se produzca el correspondiente cobro de la misma, que en el presente caso será también el año 2008.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
LIRPF 35/2006, Artículo 14-1; RIRPF RD 439/2007, Artículo 7-2