El régimen de excesos retributivos del artículo 9.A.3.b).3º RIRPF es aplicable al personal destinado en el extranjero (centro de destino permanente en la Oficina de la CA en Bruselas) que perciba dietas, siempre que: (i) la prestación laboral se realice fuera de España por más de 9 meses; (ii) concurran dependencia y alteridad característicos de una relación laboral/estatutaria; (iii) se cumplan los requisitos reglamentarios específicos establecidos para determinar el exceso sobre las retribuciones que percibiría si estuviese destinado en territorio español. La exención se limita al exceso diferencial, no al total de dietas.
Hechos
Según el artículo 3.3 del Decreto por el que se aprueba la estructura orgánica del Departamento de Presidencia del Gobierno de la Comunidad Autónoma consultante, la Delegación del Gobierno de dicha Comunidad Autónoma ante la Unión Europea depende del Consejero de Presidencia.
La disposición final tercera de dicho Decreto dispone que las funciones y organización de la Delegación del Gobierno de dicha Comunidad Autónoma se regularán por decreto.
Por su parte, la disposición transitoria segunda de dicho Decreto regula la Oficina del Gobierno de la Comunidad Autónoma en Bruselas, estableciendo, en su primer párrafo que "hasta que se proceda al desarrollo mediante Decreto de las funciones y organización de la Delegación del Gobierno de … ante la Unión Europea, subsistirá la actual Oficina de Gobierno de… en Bruselas" y, en su segundo párrafo, señala que la Oficina realizará tareas de seguimiento, información y asesoramiento al Gobierno de la Comunidad Autónoma de las actividades de la Unión Europea que afecten al ejercicio de competencias de la Comunidad Autónoma y de todos los asuntos que puedan resultar de su interés directo e indirecto. Para el desarrollo de esas tareas podrá contar con los asesores que se determinen en la relación de puestos de trabajo, que podrá ser de naturaleza eventual.
De acuerdo con dicha disposición, en la Relación de Puestos de Trabajo de Personal Eventual del departamento de Presidencia figuran los puestos que se relacionan en el escrito de consulta, todos ellos con el centro de destino la Oficina del Gobierno de la Comunidad Autónoma en Bruselas.
Cuestión planteada
Dado que dicho personal tiene su centro de destino, en tanto permanezcan en activo, por sus respectivos nombramientos en la Oficina de la Comunidad Autónoma en Bruselas, si les resulta aplicable el artículo 9.A.3.b).3º del Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.
Contestación
El régimen de dietas previsto en el artículo 9 del Reglamento del Impuesto, aprobado por el Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo (BOE de 31 de marzo), en adelante RIRPF, únicamente es de aplicación a los contribuyentes que perciben rendimientos del trabajo como consecuencia de una relación laboral o estatutaria en la que se dan las notas de dependencia y alteridad, a los que se refiere con carácter general el artículo 17.1 de la LIRPF, circunstancia que cabe entender se cumple en el caso consultado.
En los supuestos excluidos de tributación que regula el artículo 9 del RIRPF es posible distinguir un régimen general y un régimen especial (artículo 9.A.3.b) del RIRPF, que trata los denominados «excesos» retributivos percibidos por estar destinado en el extranjero).
En el presente caso, partiendo de la base de que el personal por el que se consulta esté trabajando en el extranjero por tiempo superior a 9 meses y que, según el escrito de consulta, dicho trabajo conlleva el destino del trabajador fuera del territorio español, a las cantidades que se abonasen en concepto de “dietas” por parte de su organismo pagador les podrá resultar de aplicación el régimen de excesos previsto en el artículo 9.A.3.b).3º del RIRPF cuando se cumplan los requisitos establecidos reglamentariamente.
Dicho artículo 9.A.3.b) del RIRPF dispone lo siguiente:
“b) Tendrán la consideración de dieta exceptuada de gravamen las siguientes cantidades:
1.º El exceso que perciban los funcionarios públicos españoles con destino en el extranjero sobre las retribuciones totales que obtendrían en el supuesto de hallarse destinados en España, como consecuencia de la aplicación de los módulos y de la percepción de las indemnizaciones previstas en los artículos 4, 5 y 6 del Real Decreto 6/1995, de 13 de enero, por el que se regula el régimen de retribuciones de los funcionarios destinados en el extranjero, y calculando dicho exceso en la forma prevista en dicho Real Decreto, y la indemnización prevista en el artículo 25.1 y 2 del Real Decreto 462/2002, de 24 de mayo, sobre indemnizaciones por razón del servicio.
2.º El exceso que perciba el personal al servicio de la Administración del Estado con destino en el extranjero sobre las retribuciones totales que obtendría por sueldos, trienios, complementos o incentivos, en el supuesto de hallarse destinado en España. A estos efectos, el órgano competente en materia retributiva acordará las equiparaciones retributivas que puedan corresponder a dicho personal si estuviese destinado en España.
3.º El exceso percibido por los funcionarios y el personal al servicio de otras Administraciones Públicas, en la medida que tengan la misma finalidad que los contemplados en los artículos 4, 5 y 6 del Real Decreto 6/1995, de 13 de enero, por el que se regula el régimen de retribuciones de los funcionarios destinados en el extranjero o no exceda de las equiparaciones retributivas, respectivamente.
4.º El exceso que perciban los empleados de empresas, con destino en el extranjero, sobre las retribuciones totales que obtendrían por sueldos, jornales, antigüedad, pagas extraordinarias, incluso la de beneficios, ayuda familiar o cualquier otro concepto, por razón de cargo, empleo, categoría o profesión en el supuesto de hallarse destinados en España.
Lo previsto en esta letra será incompatible con la exención prevista en el artículo 6 de este Reglamento.”
La aplicación de este “régimen de excesos” exige:
a) Que se trate de funcionarios públicos españoles con destino en el extranjero, de personal al servicio de la Administración Pública con destino en el extranjero o de empleados de empresas con destino en el extranjero.
b) Que, en cualquiera de los casos citados en la letra a), el contribuyente tribute por el IRPF.
c) Que, tratándose de funcionarios o de personal al servicio de la Administración Pública, se cumplan, además, los siguientes requisitos:
- Tratándose de funcionarios, que el «exceso» sea consecuencia de la aplicación de los módulos y de la percepción de las indemnizaciones previstas en los artículos 4, 5 y 6 del Real Decreto 6/1995, de 13 de enero, por el que se regula el Régimen de Retribuciones de los Funcionarios destinados en el Extranjero (BOE de 2 de febrero).
- En el supuesto de personal al servicio de la Administración Pública, que el «exceso» sea reconocido a través de las «equiparaciones retributivas».
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
LIRPF, 35/2006, Art. 17.
RIRPF, RD 439/2007, Art. 9-A-3-b.