Las comisiones y la indemnización por clientela reconocidas judicialmente al representante de comercio constituyen rendimientos de actividades económicas (no rendimientos del trabajo), sometidos a tributación por IRPF sin amparo en exención alguna. Ambos importes quedan sujetos a retención del 15% sobre ingresos íntegros conforme a la regla general del artículo 95.1 del Reglamento del IRPF, sin aplicabilidad del tipo reducido del 7% salvo que concurra inicio de actividades en los términos establecidos legalmente.
Hechos
Según manifiesta en su escrito, el consultante finaliza (por jubilación) su actividad profesional de representante de comercio el 31 de diciembre de 2002. Por diferencias económicas con la empresa de la que era agente-distribuidor, le reclama judicialmente unas cantidades por comisiones no abonadas y la indemnización por clientela, todo ello al amparo del Real Decreto 1438/1985, de 1 de agosto de 1985, por el que se regula la relación laboral de carácter especial de las personas que intervengan en operaciones mercantiles por cuenta de uno o más empresarios sin asumir el riesgo y ventura de aquellas (BOE del día 15).
Por sentencias judiciales de 2008 se le reconoce el derecho a percibir las comisiones devengadas con anterioridad a 31 de diciembre de 2002 y la indemnización por clientela
Cuestión planteada
Se pregunta sobre la tributación y sometimiento a retención de las comisiones reconocidas judicialmente y la tributación de la indemnización por clientela.
Contestación
La presente contestación se realiza con el planteamiento de que el consultante desarrollaba su labor de representante de comercio como actividad profesional, tal como se expresa en el escrito de consulta: “… finalizada su actividad profesional…”.
En el ámbito del IRPF, el artículo 17.2, j) de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (BOE del día 29), considera rendimientos del trabajo “las retribuciones derivadas de relaciones laborales de carácter especial”. Consideración que se complementa con lo dispuesto en el apartado 3 del mismo artículo 17 que califica como rendimientos de actividades económicas los derivados “de la relación laboral especial de las personas que intervengan en operaciones mercantiles por cuenta de uno o más empresarios sin asumir el riesgo y ventura de aquéllas supongan la ordenación por cuenta propia de medios de producción y de recursos humanos o de uno de ambos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios, se calificarán como rendimientos de actividades económicas”. Calificación —esta última, en concreto la de rendimientos de actividad profesional— que procede otorgar en el presente caso a los rendimientos respecto a los que se plantea la consulta. Todo ello de acuerdo con lo indicado al inicio de esta contestación y lo dispuesto en el referido artículo 17.3 y en el artículo 95.2 del Reglamento del Impuesto (aprobado por el RD 439/2007, de 30 de marzo, BOE del día 31) en cuanto a la actividad de comisionistas.
Partiendo de esta calificación tributaria en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, a continuación procede aclarar que los importes reconocidos judicialmente al consultante (comisiones e indemnización por clientela) se encuentran sometidos a tributación por este Impuesto, no encontrándose amparados por ninguno de los supuestos de no sujeción o exención establecidos legalmente. En lo que se refiere al sometimiento a retención, al tratarse de rendimientos de actividades profesionales será de aplicación la “regla general” que recoge el artículo 95.1 del Reglamento del Impuesto: “Cuando los rendimientos sean contraprestación de una actividad profesional, se aplicará el tipo de retención del 15 por ciento sobre los ingresos íntegros satisfechos.
No obstante, en el caso de contribuyentes que inicien el ejercicio de actividades profesionales, el tipo de retención será del 7 por ciento en el período impositivo de inicio de actividades y en los dos siguientes, siempre y cuando no hubieran ejercido actividad profesional alguna en el año anterior a la fecha de inicio de las actividades.
Para la aplicación del tipo de retención previsto en el párrafo anterior, los contribuyentes deberán comunicar al pagador de los rendimientos la concurrencia de dicha circunstancia, quedando obligado el pagador a conservar la comunicación debidamente firmada.
(…).
Estos porcentajes se dividirán por dos cuando los rendimientos tengan derecho a la deducción en la cuota prevista en el artículo 68.4 de la Ley del Impuesto”.
Una vez aclarada su calificación tributaria y su sometimiento a retención, cabe señalar —en lo que se refiere a la imputación temporal tanto de las comisiones como de la indemnización por clientela— que la misma se realizará (salvo que se hubiera optado por un criterio de imputación temporal distinto) al período en que se produce su devengo, circunstancia que en este caso concurre con la firmeza de la resoluciones judiciales.
En cuanto a la aplicación de la reducción del 40 por ciento que el artículo 32 de la Ley del Impuesto establece para los rendimientos netos de actividades económicas “con un período de generación superior a dos años, así como aquéllos que se califiquen reglamentariamente como obtenidos de forma notoriamente irregular en el tiempo”, debe descartarse su aplicación tanto desde la perspectiva de obtención de forma notoriamente irregular, pues no se corresponden los rendimientos con ninguno de los supuestos a los que el artículo 25.1 del Reglamento del Impuesto otorga tal calificación, como desde la perspectiva de período de generación superior a dos años.
Como aclaración a la inexistencia del período de generación superior a dos años, procede indicar que el mismo artículo 32 de la Ley del Impuesto excluye la aplicación de la reducción a “aquellos rendimientos que, aún cuando individualmente pudieran derivar de actuaciones desarrolladas a lo largo de un período que cumpliera los requisitos anteriormente indicados, procedan del ejercicio de una actividad económica que de forma regular o habitual obtenga este tipo de rendimientos”; regularidad o habitualidad que evidentemente ostentan las comisiones. Respecto a la indemnización por clientela, el hecho de venir delimitada por la obligación de no competir hacia el futuro con el empresario y su limitación cuantitativa al importe total de las comisiones correspondientes a un año (todo ello conforme al artículo 11 del RD 1438/1985) llevan a descartar la existencia de un período de generación superior a dos años.
Lo que comunico a usted con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (BOE del día 18).
Referencia normativa
RIRPF RD 439/2007, Art. 95