No procede la inversión del sujeto pasivo en IVA respecto a los gastos imputados por la entidad a sus miembros si estos no actúan con condición de empresario o profesional destinatarios de operaciones de ejecución de obra (urbanización, construcción o rehabilitación) formalizadas mediante contrato directo con el promotor o con contratista principal. La DGT exige concurrencia de cuatro requisitos conjuntos: calidad de empresario del destinatario, naturaleza de obra inmobiliaria, formalización contractual directa y carácter de ejecución de obra con o sin aportación de materiales o cesión de personal.
Hechos
La consultante es una entidad urbanística de colaboración que tiene como miembros a propietarios de sectores de suelo urbanizable con distinto grado de desarrollo y tiene por objeto la dotación de determinadas infraestructuras para el desarrollo de un área de un municipio, repercutiendo a sus miembros su coste. Dicha entidad va a adquirir una infraestructura eléctrica ya finalizada y realizada en nombre propio por uno de los propietarios de suelo, repercutiendo el coste de dicha adquisición a sus miembros.
Cuestión planteada
Procedencia de la aplicación del supuesto de inversión del sujeto pasivo previsto en el artículo 84.uno.2º.f), de la Ley 37/1992 a los gastos imputados por la entidad consultante a sus miembros.
Contestación
1.- Con respecto al sujeto pasivo de las ejecuciones de obra inmobiliaria, se debe tener en consideración lo establecido por el artículo 84 de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido, (BOE de 29 de diciembre), el cual establece lo siguiente:
“Uno. Serán sujetos pasivos del Impuesto:
1º. Las personas físicas o jurídicas que tengan la condición de empresarios o profesionales y realicen las entregas de bienes o presten los servicios sujetos al Impuesto, salvo lo dispuesto en los números siguientes.
2º. Los empresarios o profesionales para quienes se realicen las operaciones sujetas al Impuesto en los supuestos que se indican a continuación:
(…)
f) Cuando se trate de ejecuciones de obra, con o sin aportación de materiales, así como las cesiones de personal para su realización, consecuencia de contratos directamente formalizados entre el promotor y el contratista que tengan por objeto la urbanización de terrenos o la construcción o rehabilitación de edificaciones.
Lo establecido en el párrafo anterior será también de aplicación cuando los destinatarios de las operaciones sean a su vez el contratista principal u otros subcontratistas en las condiciones señaladas.
(…).”.
De acuerdo con lo anterior, resultará de aplicación el mecanismo conocido como de inversión del sujeto pasivo, cuando se reúnan los siguientes requisitos:
a) El destinatario de las operaciones sujetas al Impuesto debe actuar con la condición de empresario o profesional.
b) Las operaciones realizadas deben tener por objeto la urbanización de terrenos o la construcción o rehabilitación de edificaciones.
c) Tales operaciones deben ser consecuencia de contratos directamente formalizados entre el promotor y el o los contratistas principales, si bien, la inversión del sujeto pasivo también se producirá, en los casos de ejecuciones de obra y cesiones de personal efectuadas para el contratista principal u otros subcontratistas, cuando las mismas sean consecuencia o traigan causa en un contrato principal que tenga por objeto la urbanización de terrenos o la construcción o rehabilitación de edificaciones.
d) Las operaciones realizadas deben tener la naturaleza jurídica de ejecuciones de obra, con o sin aportación de materiales, incluida la cesión de personal necesario para su realización.
2.- La interpretación del citado precepto ha sido objeto de análisis por este Centro Directivo en diversas contestaciones a consultas tributarias (por todas, contestación a consulta de 27 de diciembre de 2012, número V2583-12,).
Asimismo, en relación con la aplicación de la inversión del sujeto pasivo en aquellas ejecuciones de obra que tienen por objeto la urbanización de terrenos, es criterio de este Centro Directivo, establecido, entre otras, en la contestación a la consulta vinculante de 26 de marzo de 2013, número V0995-13, que cuando la ejecución de la urbanización de terrenos se encomienda a una junta de compensación que actúa en nombre propio, pero por cuenta de los juntacompensantes, la junta tiene la consideración de empresario o profesional a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido de acuerdo con el artículo 5.Uno.a) de la Ley 37/1992.
De esta forma, la junta de compensación recibirá unos servicios de urbanización que a su vez prestará a sus miembros, titulares en todo momento de los terrenos a urbanizar. Por tanto, la junta de compensación tendrá la consideración de contratista principal de las obras de urbanización que realiza en nombre propio pero por cuenta de los promotores que serán los juntacompensantes.
Los juntacompensantes que no tuvieran previamente la condición de empresario o profesional a efectos del Impuesto, adquirirán tal condición desde el momento en que comiencen a serles imputados los correspondientes costes de urbanización en forma de derramas, siempre que abonaran las mismas con la intención de afectar el suelo resultante de la reparcelación a una actividad empresarial o profesional.
No obstante, si no existe intención de venta, cesión o adjudicación posterior por cualquier título de los terrenos que se urbanizan, no adquirirán la condición de empresario o profesional quienes no la ostentarán con anterioridad.
Por otra parte, para que opere el supuesto de inversión del sujeto pasivo las derramas que impute la junta de compensación deben corresponderse con obras de urbanización de terrenos. A estos efectos, es importante señalar que puede presumirse que la totalidad de las referidas derramas van a derivarse de la actuación de urbanización de terrenos que le ha sido encomendada, incluso en los supuestos de las derramas que se correspondan con la imputación de gastos derivados de los estados previos que son necesarios para llevar a cabo las labores de urbanización, aunque en términos estrictos el terreno no pueda considerarse todavía “en curso de urbanización" al tratarse de estudios o de trámites administrativos, o de otra naturaleza, que no suponen todavía la ejecución material, propiamente dicha, de las obras de urbanización.
Estos mismos criterios son extrapolables a la actividad desarrollada por otras entidades urbanísticas de colaboración, distintas de la junta de compensación, cuando la urbanización del ámbito territorial afectado por la actuación urbanística se lleve a cabo por un sistema distinto al de compensación pero implique la prestación por parte de dichas entidades de servicios de urbanización en nombre propio pero por cuenta de los titulares de los terrenos incluidos en dicho ámbito de actuación.
3.- De acuerdo con lo anterior y, en particular, en lo que se refiere a las cuestiones planteadas por la consultante, se informa de lo siguiente:
Tal y como se señaló en la contestación vinculante de este Centro Directivo de 10 de junio de 2013, número V1907-13, no tiene la consideración de edificaciones las bases, torres, aisladores, cables y líneas de baja, media y alta tensión. En consecuencia, la aplicación del supuesto de inversión del sujeto pasivo exige, en primer lugar, que las actuaciones desarrolladas por la consultante se encuadrasen dentro de un proyecto de urbanización de terrenos en los términos señalados en las contestaciones a las consultas V2583-12 y V1907-13 señaladas.
Cumplido el requisito anterior, y siempre que la entidad consultante actúe en nombre propio pero por cuenta de sus miembros, titulares de los terrenos afectados por la actuación urbanística, todos los gastos que impute la misma a dichos propietarios se considerarán que derivan de la actuación de urbanización de terrenos que le ha sido encomendada por lo que, de cumplirse los restantes requisitos, en particular que el juntacompensante sea empresario o profesional y actúe en su condición de tal, procederá la aplicación del supuesto de inversión del sujeto pasivo previsto en el artículo 84.Uno.2º, f) de la Ley 37/1992.
4.- Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 37/1992 art. 84-Uno-2º-f)-