Las plazas de garaje transmitidas conjuntamente con vivienda (máximo dos unidades) tributan al tipo reducido del 7%, mientras que su entrega aislada está sujeta al tipo general del 16%. En el supuesto de adquisición de vivienda, trastero y primera plaza en contrato privado, seguida de adquisición de segunda plaza también en privado, y posterior formalización única en escritura pública, el devengo del IVA se produce en el momento de la puesta a disposición del bien (adquisición en privado), no en el otorgamiento de la escritura. Por tanto, la transmisión conjunta exigible para aplicar el 7% debe producirse simultáneamente y en el mismo acto; las adquisiciones sucesivas en contratos privados separados rompen la simultaneidad requerida, determinando que la segunda plaza de garaje tribute al tipo general del 16%.
Hechos
Adquisición mediante contrato privado de vivienda y plazas de garaje en momentos distintos del tiempo. Otorgamiento de escritura pública de compraventa en la que se formalizan, en único acto, todas las adquisiciones anteriores.
Cuestión planteada
Tipo impositivo aplicable a las plazas de garaje.
Contestación
1.- De conformidad con lo establecido por el artículo 90, apartado uno de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (Boletín Oficial del Estado del 29), el impuesto se exigirá al tipo impositivo del 16 por ciento, salvo lo dispuesto en el artículo siguiente:
El artículo 91, apartado uno.1, número 7º de la citada Ley declara que se aplicará el tipo impositivo del 7 por ciento a las entregas de “los edificios o partes de los mismos aptos para su utilización como viviendas, incluidas las plazas de garaje, con un máximo de dos unidades, y anexos en ellos situados que se transmitan conjuntamente”.
Por aplicación de dicho precepto, solamente tributarán al tipo del 7 por ciento las entregas de plazas de garaje, con un máximo de dos unidades, que se transmitan conjuntamente, es decir, simultáneamente y en un mismo acto, con una vivienda situada en el mismo edificio, siendo irrelevante a estos efectos que las transmisiones se documenten o no en escritura pública, o que se documenten mediante escrituras separadas.
En el caso planteado en la consulta se produce la adquisición de una vivienda con su trastero y plaza de garaje a través de un contrato privado. En el año siguiente se adquiere, de la misma manera, una segunda plaza de garaje. Finalmente, transcurrido otro año se otorga escritura pública en la que se formaliza la compra de todos los elementos anteriores.
En las entregas de bienes el Impuesto se devenga en el momento en que tiene lugar su puesta a disposición del adquirente (artículo 75 Ley 37/1992). En este sentido, el artículo 1462 del Código Civil establece:
“Se entenderá entregada la cosa vendida, cuando se ponga en poder y posesión del comprador.
Cuando se haga la venta mediante escritura pública, el otorgamiento de ésta equivaldrá a la entrega de la cosa objeto del contrato, si de la misma escritura no resultare o se dedujere claramente lo contrario”.
Por tanto, la cosa se entiende entregada cuando se pone en poder y posesión del adquirente. El otorgamiento de la escritura pública equivale a la entrega de la cosa solamente si tal entrega no se ha producido, de hecho, con anterioridad. Esta circunstancia ha de reflejarse en dicha escritura pública, pero en el caso de que no lo reflejase, ello no obsta para que la entrega se haya producido anteriormente.
El concepto de entrega de bienes se define, a los efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido, por el art. 8.uno de la Ley 37/1992, configurándose con carácter general como la transmisión del poder de disposición sobre bienes corporales, incluso si se efectúa mediante la cesión de títulos representativos de dichos bienes.
Este concepto de entrega de bienes que regula la Ley 37/1992 está igualmente definido por la Directiva 77/388/CEE, de 17 de mayo, Sexta Directiva del Consejo en materia del Impuesto sobre el Valor Añadido, cuyo art. 5.1. lo configura como “la transmisión del poder de disposición sobre un bien corporal con las facultades atribuidas a su propietario”.
En la interpretación de este concepto es necesario tener en consideración la jurisprudencia del Tribunal de Justicia de las Comunidades Europeas, que en la Sentencia de 8 de febrero de 1990, Shipping and Forwarding Enterprise Safe BV, Asunto C-320/88, analizaba una operación en la que una entidad había transmitido a otra el derecho a disponer de un inmueble, así como a los cambios de valor en el mismo, sus frutos y cargas, comprometiéndose igualmente a efectuar la transmisión de la propiedad jurídica sobre el mismo dentro de un plazo determinado. La entidad destinataria de esta operación quebró, cediendo los síndicos de la quiebra los derechos antes referidos a una tercera entidad, que resultó en consecuencia destinataria de la transmisión jurídica de la propiedad efectuada en su favor por parte de la propietaria originaria del inmueble. Esta operación respondía a la distinción existente en el derecho holandés entre propiedad económica, que era la que inicialmente había sido objeto de transmisión, y propiedad jurídica, que era la que se encontraba pendiente de aquélla a la fecha de la quiebra de la inicial destinataria, por lo que se transmitió definitivamente en favor de la tercera entidad.
Al analizar estos hechos, el Abogado General, que presentó sus conclusiones para este Asunto con fecha 9 de noviembre de 1989, señaló que “en la delimitación del concepto comunitario de entrega, el legislador comunitario ha puesto el acento sobre un poder de disposición que es análogo al del propietario jurídico formal. Al igual que la Comisión, también considero que el Juez nacional, basándose en los hechos concretos, debe examinar caso por caso si el contratante adquiere el poder de disposición sobre el bien "con las facultades atribuidas a su propietario". En todo caso, me parece que así sucede cuando el derecho de propiedad que le queda al vendedor inicial ha sido vaciado de tal forma que se reduce a una mera posesión jurídica”.
Los apartado 7, 8 y 9 de la Sentencia señalan lo siguiente:
“7. Con arreglo a la redacción de esta disposición, el concepto de entrega de bienes no se refiere a la transmisión de la propiedad en las formas establecidas por el Derecho nacional aplicable, sino que incluye toda operación de transmisión de un bien corporal efectuada por una parte que faculta a la otra parte a disponer de hecho, como si ésta fuera la propietaria de dicho bien.
8. Esta interpretación es conforme con la finalidad de la Directiva que tiende, entre otras cosas, a que el sistema común del IVA se base en una definición uniforme de las operaciones imponibles. Ahora bien, este objetivo puede verse comprometido si la existencia de una entrega de bienes, que es una de las tres operaciones imponibles, estuviera sometida al cumplimiento de requisitos que difieren de un estado miembro a otro, como ocurre con la transmisión de la propiedad en el Derecho Civil.
9. Procede, pues, responder a la primera cuestión que el apartado 1 del artículo 5 de la Sexta Directiva debe interpretarse en el sentido de que se considera "entrega de bienes" la transmisión del poder de disposición sobre un bien corporal con las facultades atribuidas a su propietario, aunque no haya transmisión de la propiedad jurídica del bien.”
Del contenido de esta sentencia se deduce, en primer lugar, que el concepto de entrega de bienes a los efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido no es un concepto que admita su análisis únicamente desde el punto de vista del ordenamiento jurídico de los Estados miembros, sino que se trata de un concepto de derecho comunitario que, por tanto, precisa de una interpretación también comunitaria. Se deduce igualmente que, en relación con la existencia de una entrega de bienes a estos efectos, han de analizarse las facultades que se atribuyen al destinatario de una operación para su comparación con las que se confieren al propietario.
Este es el caso que se plantea en la consulta, donde se dice que la segunda plaza de garaje se adquirió en fecha posterior a la vivienda y, por tanto, en distinto contrato privado. Analizada la adquisición de la susodicha plaza de garaje a la luz de la jurisprudencia comunitaria, no cabe duda de que dicha adquisición se produce en el momento en que el adquirente se convierte en propietario de la misma con todas las facultades atribuidas al propietario.
Teniendo en cuenta que la citada adquisición de la propiedad requiere título y modo, esto es, en este caso la existencia de un contrato de compraventa y la toma de posesión de la plaza de garaje, ha de entenderse que en el momento en que, conforme al contrato privado de compraventa que se cita, el destinatario tome posesión de la referida plaza será cuando se produzca la entrega de la misma.
Hay que concluir, por tanto, que la segunda plaza de garaje no se ha transmitido conjuntamente con una vivienda situada en el mismo edificio, es decir, no se ha transmitido simultáneamente y en un mismo acto. Ello implica que el tipo impositivo aplicable a la segunda plaza de garaje es el 16 por ciento.
2.- Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 37/1992 arts. 90-uno, 91-uno-1-7º