El término "exclusivamente" del art. 99.c) TRLIS debe cumplirse desde la toma de participación y de forma continuada durante los diez años de mantenimiento obligatorio; empresas con actividades colaterales distintas a la minería invalidan la inversión. Ante incumplimiento sobrevenido, el contribuyente puede reinvertir en el plazo residual de los diez años, manteniéndose los nuevos valores durante el período restante. Si el incumplimiento es detectado por inspección, la reinversión debe realizarse en el plazo que falta para completar los diez años desde la inversión inicial, aplicándose la liquidación complementaria del art. 101.1 TRLIS si no se reinvierte.
Hechos
La entidad consultante suscribe o adquiere valores representativos del capital social de empresas dedicadas exclusivamente a las actividades referidas en los párrafos a), b) y d) del artículo 99 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades, así como a la explotación de yacimientos minerales y demás recursos geológicos clasificados en la sección C) del artículo 3º de la Ley 22/1973, de 21 de julio, de Minas..(..).
Cuestión planteada
Si el término "exclusivamente" utilizado en el párrafo c) del artículo 99 del texto refundido se exige a partir de la toma de la participación de la empresa en cuyo capital se pasa a participar o bien, dicha entidad nunca pudo tener otra actividad distinta. En su caso, si la sociedad en cuyo capital se participa tiene una actividad mínima distinta de la explotación de yacimientos minerales y demás recursos geológicos clasificados en la sección c), invalidaría la inversión efectuada.
Si opta por reinvertir el importe correspondiente a aquella suscripción en otras inversiones que cumplan los requisitos, que plazo tiene para hacerlo, si en el que restaba hasta cumplir los diez años de obligado mantenimiento de la inversión, en el mismo que faltaba para agotar los diez años en que debe realizarse la inversión, cuando se invirtió inadecuadamente o necesariamente en el ejercicio en que se produce el incumplimiento.
Finalmente, plantea la entidad consultante si dicho incumplimiento es detectado por una actuación de los órganos de la administración tributaria y regularizado mediante un acta de inspección u otra actuación administrativa, que plazo tendría para invertir.
Contestación
El artículo 99 del Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades, aprobado por Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de Marzo, establece que:
“Las cantidades que redujeron la base imponible en concepto de factor agotamiento sólo podrán ser invertidas en los gastos, trabajos e inmovilizados directamente relacionados con las actividades mineras que a continuación se indican:
a) Exploración e investigación de nuevos yacimientos y demás recursos geológicos.
b) Investigación que permita mejorar la recuperación o calidad de los productos obtenidos.
c) Suscripción o adquisición de valores representativos del capital social de empresas dedicadas exclusivamente a las actividades referidas en los párrafos a), b) y d) de este artículo, así como a la explotación de yacimientos minerales y demás recursos geológicos clasificados en la sección C) del artículo 3 de la Ley 22/1973, de 21 de Julio, de Minas, y en la sección D), creada por la Ley 54/1980, de 5 de noviembre, que modifica la Ley de Minas, en lo relativo a minerales radiactivos, recursos geotérmicos, rocas bituminosas y cualesquiera otros yacimientos minerales o recursos geológicos de interés energético que el Gobierno acuerde incluir en esta sección, siempre que, en ambos casos los valores se mantengan ininterrumpidamente en el patrimonio de la entidad por un plazo de 10 años.
En el caso de que las empresas de las que se suscribieran las acciones o participaciones, con posterioridad a la suscripción, realizaran actividades diferentes a las mencionadas, el sujeto pasivo deberá realizar la liquidación a que se refiere el artículo 101.1 de esta Ley, o bien, reinvertir el importe correspondiente a aquella suscripción, en otras inversiones que cumplan los requisitos. Si la nueva reinversión se hiciera en valores de los mencionados en el primer párrafo, éstos deberán mantenerse durante el período que restase para completar el plazo de los 10 años.
(….)”
De la lectura de este precepto se desprende que la finalidad perseguida de que la materialización del factor de agotamiento tenga lugar en determinados elementos, es la de contribuir a fomentar las actividades directamente relacionadas con la mejora de la exploración de yacimientos de la entidad beneficiaria y/o la investigación de nuevas reservas que permitan la sustitución del yacimiento ya explotado por la misma, pudiendo incluso, de forma indirecta, llevar a cabo dicha finalidad mediante la suscripción o adquisición de valores representativos del capital social de empresas en los términos establecidos en la letra c) del artículo 99 del TRLIS. No obstante, en este caso se exige que los valores se mantengan ininterrumpidamente en el patrimonio de la entidad por un plazo de diez años.
En consecuencia, de acuerdo con lo anterior, en el momento en que se suscriban o adquieran valores representativos del capital social de otras entidades, éstas deberán dedicarse exclusivamente a la explotación de yacimientos minerales y demás recursos geológicos clasificados en la sección c), con independencia del hecho de que vinieran desarrollando o no la citada actividad en exclusiva desde el momento de su constitución.
Por otra parte, plantea el consultante en relación al segundo párrafo que si opta por reinvertir el importe correspondiente a aquella suscripción en otras inversiones que cumplan los requisitos, qué plazo tiene para hacerlo.
En materia de plazos hay que distinguir entre el plazo para realizar la reinversión y el plazo para mantener la reinversión. De la redacción del precepto se deduce que el plazo mencionado es de mantenimiento, por lo que en estos casos ha de interpretarse que los plazos han de mantenerse en su integridad, es decir, ha de mantenerse la inversión 10 años desde el origen de la misma. En este sentido, se recuerda que el precepto señala que la reinversión en valores “deberán mantenerse durante el plazo que reste para completar el plazo de los 10 años”.
En esta línea, la norma pretende que la inversión se mantenga durante 10 años a contar desde un momento determinado, por lo que cualquier contingencia que posteriormente surja debe respetar dicho plazo sin que se entienda que pueda haber interrupciones.
Por otra parte, no puede perderse de vista que en el caso de que deba reinvertirse dicha reinversión no podrá ser inmediata al nacimiento de la contingencia que la motiva, pero los plazos no pueden ser de una consideración tal que pueda estimarse que el continuo de 10 años se ha interrumpido.
En este caso, la reinversión se ha de realizar en un plazo lo suficientemente razonable como para que no se entienda interrumpido el mismo. En este sentido, la reinversión en el mismo ejercicio no parece que rompa en continuo señalado. En el caso de que sea necesaria la reinversión al final de un ejercicio, la inversión debería realizarse en el plazo que transcurre desde que se produjo la contingencia hasta la presentación de la autoliquidación, es decir, durante el lapso temporal hasta que deba regularizarse la situación según lo dispuesto en el artículo 101 de la ley.
La interpretación ofrecida es coherente con la obligación que tiene el obligado tributario de presentar la autoliquidación del artículo 101 de la ley, de tal forma que, en el momento de terminación del plazo de presentación de la autoliquidación del impuesto, el obligado tributario deberá haber procedido de dos formas:
-o bien haber reinvertido.
-o bien haber autoliquidado.
Por último, en cuanto al hecho de que pudiera haber una actuación Administrativa cuyo acto fuese impugnado y posteriormente suspendido, y después confirmado por el Tribunal, ello no implicaría otra cosa sino que dicho acto fue correcto en tanto que supondría el reconocimiento del incumplimiento por el obligado tributario, por lo que no se abriría plazo alguno para reinvertir.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
TRLIS RD Leg 4/2004, arts: 99 y ss,