La retención sobre rendimientos del trabajo derivados de resolución judicial nace en el período impositivo en que la sentencia adquiere firmeza, momento en que se consideran exigibles conforme al artículo 14.2.b) LIRPF. La obligación de retención e ingreso a cuenta corresponde a quien satisface o abona tales rendimientos, regulada en artículos 99.2 LIRPF y 78 RIRPF, siendo condicionada a que se determine reglamentariamente la cuantía y procedimiento. La consulta requiere precisar la fecha de firmeza de la resolución para identificar el período de devengo de la retención.
Hechos
A varios funcionarios de una Administración Local se les minoró el complemento específico. Mediante sentencia judicial se ha condenado al Ayuntamiento al abono del complemento específico atrasado junto con los intereses de demora correspondientes.
Cuestión planteada
Si se debe efectuar retención sobre las cantidades referidas.
Contestación
Con carácter previo a la determinación de la obligación de practicar retención sobre los rendimientos del trabajo objeto de consulta se hace necesario analizar la imputación temporal de los mismos en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.
En este sentido, el artículo 14.1 a) de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (BOE de 29 de noviembre), en adelante LIRPF, establece, como regla general, que los rendimientos del trabajo se imputan al período impositivo en que son exigibles por su perceptor. Junto a esta regla general, el apartado 2 de dicho artículo contiene ciertas reglas especiales, entre ellas, en su letra b), dispone lo siguiente:
“b) Cuando por circunstancias justificadas no imputables al contribuyente, los rendimientos derivados del trabajo se perciban en períodos impositivos distintos a aquéllos en que fueron exigibles, se imputarán a éstos, practicándose, en su caso, autoliquidación complementaria, sin sanción ni intereses de demora ni recargo alguno. Cuando concurran las circunstancias previstas en el párrafo a) anterior, los rendimientos se considerarán exigibles en el período impositivo en que la resolución judicial adquiera firmeza.
La autoliquidación se presentará en el plazo que media entre la fecha en que se perciban y el final del inmediato siguiente plazo de declaraciones por el impuesto."
En consecuencia, la consultante deberá imputar los rendimientos al periodo impositivo en el que la resolución judicial adquiera firmeza, información que no ha facilitado en su escrito.
En lo referente a la obligación de practicar retenciones o ingresos a cuenta del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, ésta se encuentra regulada en el artículo 99 de la LIRPF y su desarrollo reglamentario, artículos 74 y siguientes del Reglamento del Impuesto, aprobado por Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo (BOE de 31 de marzo), en adelante RIRPF.
Así, el artículo 99.2 de LIRPF señala que “Las entidades y las personas jurídicas, incluidas las entidades en atribución de rentas, que satisfagan o abonen rentas sujetas a este impuesto, estarán obligadas a practicar retención e ingreso a cuenta, en concepto de pago a cuenta del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas correspondiente al perceptor, en la cantidad que se determine reglamentariamente y a ingresar su importe en el Tesoro en los casos y en la forma que se establezcan. (…)”.
Señalado lo anterior, el artículo 78 del RIRPF regula el nacimiento de la obligación de retener y de ingresar a cuenta sobre las rentas sujetas a esta obligación al señalar: “1. Con carácter general, la obligación de retener nacerá en el momento en que se satisfagan o abonen las rentas correspondientes. (…)”.
A su vez, el artículo 79 del mismo RIRPF dispone que “las retenciones o ingresos a cuenta se imputarán por los contribuyentes al período en que se imputen las rentas sometidas a retención o ingreso a cuenta, con independencia del momento en que se hayan practicado”.
Por tanto, habida cuenta de que en el presente caso se trata de rendimientos del trabajo satisfechos por una Administración Local, ésta estará obligada a practicar retenciones sobre dichos rendimientos en el momento en el que los abone, información no ofrecida en su escrito de consulta.
En cuanto al tipo de retención, el artículo 80.1 del RIRPF, establece que “la retención a practicar sobre los rendimientos del trabajo será el resultado de aplicar a la cuantía total de las retribuciones que se satisfagan o abonen, el tipo de retención que corresponda de los siguientes:
1.º Con carácter general, el tipo de retención que resulte según el artículo 86 de este Reglamento.
(…).
5.º El 15 por ciento para los atrasos que correspondan imputar a ejercicios anteriores, salvo cuando resulten de aplicación los tipos previstos en los números 3.º ó 4.º de este apartado”.
Conforme a dicho precepto, el tipo de retención aplicable en el supuesto planteado será el del 15%, en el caso en el que los rendimientos se abonen en un año posterior al de su imputación temporal, esto es, el año en el que la sentencia adquiera firmeza.
Si por el contrario, los rendimientos se abonan en el mismo año en el que la resolución judicial adquiera firmeza, serán exigibles en dicho periodo impositivo, y por tanto, no tendrán la consideración de atrasos, determinándose la retención aplicable conforme con el procedimiento general regulado en el artículo 82 y siguientes del RIRPF.
Por último, en cuanto a los intereses de demora que debe abonar la entidad local por sentencia judicial, procede señalar que en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas los intereses percibidos por el contribuyente tienen diferente calificación, en función de su naturaleza remuneratoria o indemnizatoria. Los intereses remuneratorios constituyen la contraprestación, bien de la entrega de un capital que debe ser reintegrado en el futuro, bien del aplazamiento en el pago, otorgado por el acreedor o pactado por las partes. Estos intereses tributarán en el impuesto como rendimientos del capital mobiliario, salvo cuando, de acuerdo con lo previsto en el artículo 25 de la LIRPF proceda calificarlos como rendimientos de la actividad empresarial o profesional.
Por su parte, los intereses indemnizatorios tienen como finalidad resarcir al acreedor por los daños y perjuicios derivados del incumplimiento de una obligación o el retraso en su correcto cumplimiento, tal como ocurre respecto a los intereses objeto de consulta. Estos intereses, debido a su carácter indemnizatorio, no pueden calificarse como rendimientos del capital mobiliario. En consecuencia, a tenor de lo dispuesto en los artículos 25 y 33.1 del mismo texto legal, han de tributar como ganancia patrimonial:
“Son ganancias y pérdidas patrimoniales las variaciones en el valor del patrimonio del contribuyente que se pongan de manifiesto con ocasión de cualquier alteración en la composición de aquél, salvo que por esta Ley se califiquen como rendimientos”.
Una vez establecida la calificación de ganancia patrimonial de estos intereses, por lo que se refiere a su integración procede indicar que, tradicionalmente, con la normativa del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas anterior a la actualmente vigente, en cuanto estos intereses indemnizaran un período superior a un año, este Centro mantenía como criterio interpretativo que su integración procedía realizarla en la parte especial de la renta del período impositivo; desaparecido este concepto en la Ley 35/2006, el mantenimiento de una continuidad en la aplicación de este criterio interpretativo y la inclusión en la renta del ahorro de los intereses que constituyen rendimientos del capital mobiliario llevan a concluir que los intereses objeto de consulta procederá integrarlos en la base imponible del ahorro, en aplicación del artículo 49.1,b) de la Ley del Impuesto.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
LIRPF, 35/2006, Arts. 14 y 99.
RIRPF, RD 439/2007, Arts. 74 y siguientes