Las adquisiciones intracomunitarias de bienes efectuadas por la consultante (que ostenta la condición de empresario a efectos de IVA por realizar actividades de ordenación de factores de producción) están sujetas al impuesto en el territorio donde se produce la llegada de la expedición o transporte del bien, conforme a los artículos 13.1ª y 71.1 de la LIVA. La sujeción opera independientemente del carácter oneroso de la operación siempre que el transmitente sea empresario o profesional.
Hechos
La consultante es una sociedad mercantil con sede en el territorio de aplicación del impuesto comercializadora de licores.
Adquiere de un depósito fiscal de Países Bajos determinados licores que son transportados al territorio de aplicación del impuesto con destino a otro depósito fiscal.
Contestación
1.- De acuerdo con el artículo 4 de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (BOE del 29 de diciembre) “estarán sujetas al impuesto las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas en el ámbito espacial del impuesto por empresarios o profesionales a título oneroso, con carácter habitual u ocasional, en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional, incluso si se efectúan en favor de los propios socios, asociados, miembros o partícipes de las entidades que las realicen.”.
Por otra parte, de acuerdo con el artículo 5 del mismo texto legal:
“Uno. A los efectos de lo dispuesto en esta Ley, se reputarán empresarios o profesionales:
a) Las personas o entidades que realicen las actividades empresariales o profesionales definidas en el apartado siguiente de este artículo.
No obstante, no tendrán la consideración de empresarios o profesionales quienes realicen exclusivamente entregas de bienes o prestaciones de servicios a título gratuito, sin perjuicio de lo establecido en la letra siguiente.
b) Las sociedades mercantiles, salvo prueba en contrario.
(…).”.
De acuerdo con el apartado dos del mismo precepto “son actividades empresariales o profesionales las que impliquen la ordenación por cuenta propia de factores de producción materiales y humanos o de uno de ellos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios.”.
De acuerdo con lo anterior, la consultante tiene, a los efectos del impuesto, la condición de empresario o profesional.
Adicionalmente, de acuerdo con el artículo 15, apartado uno, letra a), de la Ley 37/1992 se entenderá por adquisición intracomunitaria de bienes “la obtención del poder de disposición sobre bienes muebles corporales expedidos o transportados al territorio de aplicación del impuesto, con destino al adquirente, desde otro Estado miembro, por el transmitente, el propio adquirente o un tercero en nombre y por cuenta de cualquiera de los anteriores.”.
Por su parte, el artículo 13 de la Ley del impuesto dispone que:
“Estarán sujetas las siguientes operaciones realizadas en el ámbito espacial de aplicación del Impuesto:
1.ª Las adquisiciones intracomunitarias de bienes efectuadas a título oneroso por empresarios, profesionales o personas jurídicas que no actúen como tales cuando el transmitente sea un empresario o profesional.
(…).”.
Adicionalmente, el artículo 71.Uno de la Ley 37/1992 dispone que las adquisiciones intracomunitarias de bienes “se considerarán realizadas en el territorio de aplicación del impuesto cuando se encuentre en este territorio el lugar de la llegada de la expedición o transporte con destino al adquirente.”.
De acuerdo con lo anterior, las adquisiciones de licor efectuadas por la entidad consultante en las circunstancias descritas en el escrito de la consulta, deben ser calificadas como adquisiciones intracomunitarias de bienes que se entienden realizadas en el territorio de aplicación del impuesto pues en todas ellas los bienes adquiridos son objeto de una expedición o transporte desde el territorio de un Estado miembro al territorio de aplicación del impuesto en donde se encuentra el depósito fiscal en el que son introducidos.
2.- No obstante esta sujeción, debe señalarse que el artículo 26.Uno de la Ley 37/1992 preceptúa que estarán exentas las adquisiciones intracomunitarias de bienes “cuya entrega en el territorio de aplicación del impuesto hubiera estado, en todo caso, no sujeta o exenta en virtud de lo dispuesto en los artículos 7, 20, 22, 23 y 24 de esta Ley.”.
En este sentido, señala el artículo 24.Uno.1º, letra e), de la Ley 37/1992 que estarán exentas, en las condiciones y con los requisitos que se establezcan reglamentariamente, las entregas de bienes destinados a ser vinculados al régimen de depósito distinto del aduanero y los que estén vinculados a dicho régimen.
El régimen de depósito distinto de los aduaneros es objeto de delimitación en el apartado Quinto del Anexo de la Ley del impuesto de la siguiente manera:
“Quinto. Régimen de depósito distinto de los aduaneros:
Definición del régimen:
a) En relación con los bienes objeto de Impuestos Especiales, el régimen de depósito distinto de los aduaneros será el régimen suspensivo aplicable en los supuestos de fabricación, transformación o tenencia de productos objeto de los Impuestos Especiales de fabricación en fábricas o depósitos fiscales, de circulación de los referidos productos entre dichos establecimientos y de importación de los mismos con destino a fábrica o depósito fiscal.
Lo dispuesto en el párrafo anterior resultará igualmente aplicable al gas natural entregado a través de una red situada en el territorio de la Comunidad o de cualquier red conectada a dicha red.
(…).”.
De acuerdo con lo anterior, los bienes objeto de los Impuestos Especiales deben entenderse vinculados al régimen de depósito distinto de los aduaneros mientras se encuentren en el régimen suspensivo regulado en la Ley 38/1992, de 28 de diciembre (BOE del 29 de diciembre), de Impuestos Especiales.
Por tanto, en el caso en el que los licores objeto de adquisición se encontrasen en régimen suspensivo de los Impuestos Especiales, la adquisición intracomunitaria de los mismos estaría exenta del impuesto, en virtud del artículo 26.Uno y 24 de la Ley 37/1992.
3.- Debe recordar la consultante que, al haber efectuado una adquisición intracomunitaria de bienes, deberá informar sobre dichas operaciones en la declaración recapitulativa de operaciones intracomunitarias regulada en los artículos 78 a 81 del Reglamento del impuesto aprobado por el Real Decreto 1624/1992, de 29 de diciembre (BOE del 31 de diciembre), estableciendo el artículo 79 que:
“1. Estarán obligados a presentar la declaración recapitulativa los empresarios y profesionales, incluso cuando tengan dicha condición con arreglo a lo dispuesto en el apartado cuatro del artículo 5 de la Ley del Impuesto, que realicen cualquiera de las siguientes operaciones:
(…)
2.º Las adquisiciones intracomunitarias de bienes sujetas al Impuesto realizadas por personas o entidades identificadas a efectos del mismo en el territorio de aplicación del Impuesto.
(…).”.
4.- Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 37/1992, arts. 4, 5, 8, 24 y 25. RIVA RD 1624/1992 art. 79