La DGT no responde a una cuestión tributaria sino a una sentencia que aplica la doctrina del levantamiento del velo de la persona jurídica en un litigio mercantil por impago de precio aplazado. El consultante (persona física D. YYY) fue condenado solidariamente por las deudas de la sociedad instrumental XXX tras comprobarse ausencia de funcionamiento real e independiente y utilización de la estructura como mero vehículo para eludir obligaciones. Esta conclusión no genera, de por sí, una pérdida patrimonial deducible en IS: la condena ejecutiva derivada de la aplicación de esta doctrina constituye una obligación exigible cuya satisfacción genera gasto deducible solo si concurren los requisitos generales del art. 10 LIS (conexión con la actividad, causalidad, cuantificación cierta), siendo irrelevante el origen jurisprudencial de la condena.
Hechos
Por sentencia judicial, el consultante (en aplicación de la doctrina de levantamiento del velo societario) ha sido condenado solidariamente con una entidad mercantil al pago de una cantidad a un tercero, cantidad correspondiente al pago aplazado en una operación de compraventa de acciones. Debido a la insolvencia de aquélla, el consultante se ve obligado a pagar la totalidad del importe de la condena. Posteriormente, transmite por un céntimo de euro a sus abogados el derecho de crédito que, por el pago del precio de las acciones, ostenta el consultante contra la entidad corresponsable solidaria.
Cuestión planteada
Existencia de una pérdida patrimonial por el pago realizado.
Contestación
En la sentencia en que se condena al consultante, en su fundamento de derecho quinto, se determina que “lo expuesto acredita suficientemente que la sociedad XXX es una sociedad instrumental tras la que se encuentra no un grupo inversor costarricense, sino D. YYY (el consultante). (…). La recurrente ZZZ entiende aplicable la doctrina del levantamiento del velo de la persona jurídica a la situación objeto de litigio, a fin de que se condene solidariamente a D. YYY al pago de la cantidad adeudada por XXX como consecuencia del impago de la parte del precio aplazado fijado en el contrato firmado en su día”.
En el mismo fundamento de derecho se menciona (respecto al levantamiento del velo) la sentencia nº 967/2000, de 17 de octubre, del Tribunal Supremo, de la que se transcribe el siguiente texto: “La conclusión, por tanto, de la sentencia impugnada resulta plenamente lógica, puesto que la doctrina del «levantamiento del velo» se aplica, cuando consta probado que la sociedad, en cuestión, carece de funcionamiento real e independiente respecto de la otra persona que la controla, con lo que se convierte en simple instrumento de otra u otros para actuar en el tráfico mercantil sin voluntad ni personalidad propia: debe considerarse además, que, como resulta de la Sentencia del Tribunal Supremo de 31 de enero de 2000, que reitera las de 25 de octubre de 1997 y 30 de mayo de 1998, la citada doctrina jurisprudencial tiene aplicación limitada, pues lo normal es el obligado respeto a la forma legal, aunque excepcionalmente, cuando se evidencia que la forma esconde una ficción, quepa penetrar en el sustrato personal de dichas entidades o sociedades, para evitar el perjuicio a terceros y su utilización como vehículo de fraude”.
Añade también la sentencia condenatoria que “entiende la Sala que esta doctrina (levantamiento del velo) es de plena aplicación al supuesto de autos: El demandado ha utilizado una sociedad instrumental, creada en un lugar alejado (la isla de Madeira) que dificulta conocer el sustrato real de la misma, tras la que en teoría hay otra sociedad radicada en un lugar aún más alejado (Costa Rica), con escaso capital social pero cuya cuenta corriente en el Banco ……… en Madrid es nutrida de fondos provenientes de otras sociedades opacas, y sin otra actividad social que la realización de las operaciones de adquisición de acciones de AAA, para adquirir un paquete accionarial muy importante de la sociedad AAA, que le ha permitido ostentar un papel determinante en dicha sociedad, pero a la vez intentar eludir obligaciones derivadas de dicha adquisición de acciones, como el pago del precio de las mismas. (…), y procede por tanto la condena solidaria de D. YYY por aplicación de la doctrina del levantamiento del velo”.
Respecto al levantamiento del velo, el Tribunal Supremo en su sentencia nº 665/2006, de 29 de junio, expone la doctrina la doctrina jurisprudencial en la materia, resumiéndola en los apartados siguientes:
“1º. La doctrina del levantamiento del velo trata de evitar que el abuso de la personalidad jurídica pueda perjudicar intereses públicos o privados, causar daño ajeno, o burlar los derechos de los demás (sentencias, entre otras, 17 de diciembre de 2002 , 22 y 25 de abril de 2003, 6 de abril de 2005,10 de febrero de 2006);
2º. Se trata, en todo caso, de evitar que se utilice la personalidad jurídica societaria como un medio o instrumento defraudatorio, o con un fin fraudulento (sentencias 17 de octubre de 2000; 3 de junio y 19 de septiembre de 2004; 16 de marzo y 30 de mayo de 2005);
3º. Se produce dicho fin fraudulento, entre otros supuestos, cuando se trata de eludir responsabilidades personales (sentencias 28 de marzo de 2000,14 de abril de 2004,20 de junio de 2005, 24 de mayo de 2006), y entre ellas el pago de deudas (sentencias 19 de mayo de 2003,27 de octubre de 2004); habiéndose aplicado la doctrina en casos similares al del proceso que se enjuicia en sentencias, entre otras, de 24 de junio de 2002 y11 de diciembre de 2003; y,
4º. Sin embargo, siempre habrá de tenerse en cuenta que la doctrina del levantamiento del velo es de aplicación excepcional (sentencias 4 de octubre 2002 y11 de septiembre de 2003), por lo que debe ser objeto de un uso ponderado y restringido”.
La aplicación de la doctrina del levantamiento del velo comporta como efecto que el pago del importe adeudado por la compra de acciones tenga para el consultante la consideración de precio de adquisición de las acciones como parte compradora, por lo que la posible pérdida patrimonial (al tratarse, según parece de una sociedad en declaración de quiebra y liquidación) solamente se entenderá producida con la disolución y liquidación de la sociedad.
La disolución y liquidación de las sociedades anónimas se recoge en con los artículos 260 a 281 del Texto Refundido de la Ley de Sociedades Anónimas, aprobado por el Real Decreto Legislativo 1564/1989, de 22 de diciembre (BOE del día 27), donde se determina que una vez disuelta la sociedad se abrirá el periodo de liquidación, en la que los liquidadores finalizarán con la formación del balance final y determinarán igualmente la cuota de activo social que deberá repartirse por cada acción. Tras la aprobación del balance final, los liquidadores deberán solicitar del Registro Mercantil la cancelación de los asientos referentes a la sociedad extinguida y depositar en dicho Registro los libros de comercio y documentos relativos a su tráfico.
Por su parte, ya en el ámbito del IRPF, el artículo 37.1, e) de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (BOE del día 29), establece que “en los casos de separación de los socios o disolución de sociedades, se considerará ganancia o pérdida patrimonial, sin perjuicio de las correspondientes a la sociedad, la diferencia entre el valor de la cuota de liquidación social o el valor de mercado de los bienes recibidos y el valor de adquisición del título o participación de capital que corresponda”.
Por tanto, para poder computarse una pérdida patrimonial en los términos establecidos en el artículo 37.1, e) de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, debe previamente procederse a la disolución y liquidación de la sociedad, siendo el período impositivo en el que se produzca la liquidación cuando se considera producida la alteración patrimonial determinante, en su caso, de una pérdida patrimonial.
Lo que comunico a usted con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (BOE del día 18).
Referencia normativa
Ley 35/2006, Art. 37