La afectación de un local y la contratación de una persona a jornada completa satisfacen cumulativamente los requisitos del artículo 27.2 LIRPF para calificar el arrendamiento como actividad económica. Respecto a la amortización libre de inmuebles clasificados inicialmente como existencias y posteriormente afectados como inmovilizado material, la disposición adicional undécima TRLIS permite amortización acelerada exclusivamente sobre inversiones en elementos nuevos del inmovilizado puestos a disposición en 2009-2010, condicionada al mantenimiento de plantilla media; la reclasificación de existencias mediante autoconsumo no constituye adquisición de elemento nuevo, por lo que no accede al régimen de amortización libre.
Hechos
La entidad consultante se dedica a la promoción de edificaciones y obras de cualquier género, parcelaciones y urbanizaciones; la realización de obras de toda índole por cuenta propia o de terceros, incluso por contratación con organismos públicos, además de alquileres de aparcamientos. Dicha actividad, hasta la fecha se concentra en una promoción donde se construye un complejo urbanístico formado por un conjunto de edificios integrados por unidades aptas para vivienda, locales comerciales y zonas para el aparcamiento de vehículos. En ampliación de su actividad, la entidad tiene previsto incorporar como explotación el arrendamiento de inmuebles de protección oficial (en adelante, VPO), existiendo la intención de afectar a dicha finalidad varios de los inmuebles promovidos por la propia consultante que actualmente se recogen formando parte de sus existencias y cuya puesta a disposición (calificación definitiva de VPO en alquiler), se produjo durante el mes de febrero de 2009, para el primero de los inmuebles, estando pendientes del final de obra y calificación definitiva el resto. Además, la entidad destinará un local específico, el cual dotará con las instalaciones adecuadas para su funcionamiento, producirá la creación de un puesto de trabajo a jornada completa, dedicación plena a tal actividad y vocación de permanencia.
Cuestión planteada
1. Si la afectación del local y la contratación de una persona a jornada completa resulta suficiente para cumplir los requisitos del artículo 27.2 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (B.O.E. de 29 de noviembre) para calificar el arrendamiento de inmuebles como actividad económica.
2. Si el cambio de afectación de varios de los inmuebles clasificados como existencias, a través de su autoconsumo y calificación definitiva en VPO, como inmovilizado material de la empresa, puede considerarse como inversiones inmobiliarias afectas a actividades económicas y ser amortizados libremente .
Contestación
1. A efectos de determinar si el arrendamiento de locales constituye una actividad económica, se ha de tener en consideración lo establecido en el artículo 27.2 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (LIRPF), que establece que:
“2. A efectos de lo dispuesto en el apartado anterior, se entenderá que el arrendamiento de inmuebles se realiza como actividad económica, únicamente cuando concurran las siguientes circunstancias:
a) Que en el desarrollo de la actividad se cuente, al menos, con un local exclusivamente destinado a llevar a cabo la gestión de la actividad.
b) Que para la ordenación de aquélla se utilice, al menos, una persona empleada con contrato laboral y a jornada completa.”
Según se desprende del escrito de consulta, parecen concurrir ambas circunstancias en el caso planteado, por lo que se consideraría que el arrendamiento de bienes inmuebles se ejerce como actividad económica.
2. La disposición adicional undécima del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades (TRLIS), aprobado por el Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo, (B.O.E 11 de marzo 2004), establece que:
“1. Las inversiones en elementos nuevos del inmovilizado material y de las inversiones inmobiliarias afectos a actividades económicas, puestos a disposición del sujeto pasivo en los períodos impositivos iniciados dentro de los años 2009 y 2010, podrán ser amortizados libremente siempre que, durante los veinticuatro meses siguientes a la fecha de inicio del período impositivo en que los elementos adquiridos entren en funcionamiento, la plantilla media total de la entidad se mantenga respecto de la plantilla media de los doce meses anteriores. La deducción no estará condicionada a su imputación contable en la cuenta de pérdidas y ganancias.
Este régimen también se aplicará a dichas inversiones realizadas mediante contratos de arrendamiento financiero que cumplan las condiciones establecidas en el artículo 115 de esta Ley, por sujetos pasivos que determinen su base imponible por el régimen de estimación directa, a condición de que se ejercite la opción de compra.
2. Lo establecido en el apartado anterior no será de aplicación a las inversiones cuya puesta a disposición tenga lugar dentro de los periodos impositivos establecidos en dicho apartado, que correspondan a elementos nuevos encargados en virtud de contratos de ejecución de obras o proyectos de inversión cuyo periodo de ejecución, en ambos casos, requiera un plazo superior a dos años entre la fecha de encargo o inicio de la inversión y la fecha de su puesta a disposición o en funcionamiento. No obstante, en estos casos, la libertad de amortización a que se refiere el apartado anterior se aplicará exclusivamente sobre la inversión en curso realizada dentro de los periodos impositivos iniciados dentro de los años 2009 y 2010. (…)”.
El Real Decreto 1514/2007, de 16 de noviembre, por el que se aprueba el Plan General de Contabilidad (B.O.E de 20 de noviembre de 2007), dispone que:
“Grupo 2. Activo no corriente.
Comprende los activos destinados a servir de forma duradera en las actividades de la empresa, incluidas las inversiones financieras cuyo vencimiento, enajenación o realización se espera había de producirse en un plazo superior a un año. (…)
21. Inmovilizaciones materiales. (…)
211. Construcciones.
Edificaciones en general cualquiera que sea su destino dentro de la actividad productiva de la empresa. (…)
22. Inversiones inmobiliarias.
Activos no corrientes que sean inmuebles y que se posean para obtener rentas, plusvalías o ambas, en lugar de para:
Su uso en la producción o suministro de bienes o servicios, o bien para fines administrativos; o.
Su venta en el curso ordinario de las operaciones. “
Según lo expuesto, los inmuebles promovidos por la consultante, que van a ser calificados como VPO en alquiler, y que se van a afectar a la actividad de arrendamiento que va a iniciar a desarrollar la entidad consultante tienen la consideración de inversiones inmobiliarias puesto que su destino será la obtención de rentas o plusvalías, por lo que para poder aplicar la libertad de amortización con mantenimiento de empleo es requisito que estén afectos a la actividad económica.
Por otra parte, dado que los inmuebles han sido promovidos por la entidad consultante, es preciso, en primer lugar que sean nuevos, esto es, no se hayan puesto en condiciones de funcionamiento para otra actividad anterior y distinta al arrendamiento y, además, se pongan a disposición de la consultante dentro de los periodos impositivos iniciados en los años 2009 y 2010, entendiendo como tal la fecha de terminación de la construcción, que se acreditará mediante el certificado final de la obra a que se refiere el artículo 6 de la Ley 38/1999, de 5 de noviembre, de Ordenación de la Edificación, siempre que el periodo de ejecución de la obra no supere un plazo de dos años, pues, con caso contrario, la libertad de amortización solo afectará a la inversión en curso realizada en los referidos periodos impositivos.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
TRLIS RD Leg 4/2004, D.A. 11ª
LEY 35/2006, ART.27.2