La escisión puede acogerse al régimen especial de fusiones y escisiones del capítulo VIII del título VII del TRLIS si: (i) se estructura como escisión total conforme al artículo 83.2.1º.a) TRLIS (transmisión en bloque del patrimonio a dos o más entidades, compensación en dinero ≤10%, atribución proporcional de valores); (ii) cuando existan múltiples adquirentes y el reparto de participaciones entre socios no respete la proporcionalidad cualitativa, los patrimonios adquiridos deben constituir ramas de actividad. La conclusión depende de cómo se estructure el reparto de participaciones entre los socios escindidos: si cumple proporcionalidad, no se requieren condiciones adicionales sobre los patrimonios; si diverge de dicha proporcionalidad, es obligatorio que cada patrimonio transferido constituya rama de actividad autónoma.
Hechos
La entidad consultante desarrolla la actividad de arrendamiento de inmuebles, explotación de bienes y derechos de la propiedad industrial, y la dirección y gestión de participaciones en otras sociedades.
Su activo está compuesto básicamente por inmuebles, bienes de la propiedad industrial, participaciones mayoritarias en otras sociedades, y una importante cantidad de recursos financieros en depósitos, inversiones en fondos, bonos, acciones, etc.
En el actual entorno financiero, pudiera ser requerida por entidades bancarias para avalar operaciones de tráfico industrial y comercial de otras sociedades del grupo familiar. Se pretende separar los activos financieros del resto del activo, para preservar los mismos de una eventual responsabilidad. Para ello, se ha pensado realizar una escisión total de la sociedad en dos nuevas sociedades. Una de ellas aglutinaría la totalidad de los activos financieros y en el futuro podría transformarse en una SICAV. La otra seguiría desarrollando las actividades ya señaladas y sería la futura avalista.
Cuestión planteada
Si la escisión expuesta puede acogerse al régimen especial del capítulo VIII del título VII del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades.
Contestación
El capítulo VIII del título VII del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades (TRLIS), aprobado por el Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo, regula el régimen fiscal especial de las operaciones de fusión, escisión, aportación de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro de la Unión Europea.
El artículo 83.2.1º.a) del TRLIS, define la escisión total como aquella operación por la cual “una entidad divide en dos o más partes la totalidad de su patrimonio social y los transmite en bloque a dos o más entidades ya existentes o nuevas, como consecuencia de su disolución sin liquidación, mediante la atribución a sus socios, con arreglo a una norma proporcional, de valores representativos del capital social de las entidades adquirentes de la aportación y, en su caso, de una compensación en dinero que no exceda del 10 por ciento del valor nominal o, a falta de valor nominal, de un valor equivalente al nominal de dichos valores deducido de su contabilidad”.
En este sentido, el artículo 252 del texto refundido de la Ley de Sociedades Anónimas, aprobado por el Real Decreto Legislativo 1564/1989, de 22 de diciembre, establece, desde un punto de vista mercantil, el concepto y los requisitos de las operaciones de escisión.
En consecuencia, si el supuesto de hecho al que se refiere la consulta se realiza en el ámbito mercantil al amparo de lo dispuesto en la letra a) del apartado 1 del artículo 252 del texto refundido de la Ley de Sociedades Anónimas, cumplirá, en principio, las condiciones establecidas en el TRLIS para ser considerada como una operación de escisión total a que se refiere el artículo 83 del TRLIS.
No obstante, el artículo 83.2.2º del TRLIS señala que “en los casos en que existan dos o más entidades adquirentes, la atribución a los socios de la entidad que se escinde de valores representativos del capital de alguna de las entidades adquirentes en proporción distinta a la que tenían en la que se escinde requerirá que los patrimonios adquiridos por aquellas constituyan ramas de actividad”.
En el caso consultado no se indica la forma de realizar el reparto de participaciones de las entidades beneficiarias de la escisión entre los socios de la entidad escindida. Si dicho reparto cumpliera la regla de proporcionalidad cualitativa, la operación planteada podría aplicarse el régimen fiscal especial del capítulo VIII del título VII del TRLIS por cuanto la norma no exige ningún requisito adicional respecto a los patrimonios escindidos. Ahora bien, si dicho reparto de participaciones no cumpliera la regla de proporcionalidad cualitativa de tal manera que los socios de la entidad escindida no recibieran acciones de cada una de las sociedades beneficiarias de la escisión en la misma proporción a la participación que ostentaban en la entidad consultante, sólo en el supuesto que los patrimonios segregados constituyan ramas de actividad podría aplicarse el régimen especial del capítulo VIII del título VII del TRLIS, circunstancias sobre las que no se aportan datos en el escrito de consulta, por lo que este Centro Directivo no puede pronunciarse al respecto.
En relación con la admisibilidad, a efectos de la aplicación del régimen especial, de los motivos económicos de la operación, el artículo 96.2 del TRLIS establece que:
“2. No se aplicará el régimen establecido en el presente capítulo cuando la operación realizada tenga como principal objetivo el fraude o la evasión fiscal. En particular, el régimen no se aplicará cuando la operación no se efectúe por motivos económicos válidos, tales como la reestructuración o la racionalización de las actividades de las entidades que participan en la operación, sino con la mera finalidad de conseguir una ventaja fiscal.
(…)"
Este precepto recoge de forma expresa la razón de ser del régimen especial de las operaciones de fusión, escisión, aportación de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro de la Unión Europea, que justifica que a las mismas les sea aplicable dicho régimen en lugar del régimen general establecido para esas operaciones en el artículo 15 del TRLIS. El fundamento del régimen especial reside en que la fiscalidad no debe ser un freno ni un estímulo en la toma de decisiones de las empresas sobre operaciones de reorganización, cuando la causa que impulsa su realización se sustenta en motivos económicos válidos.
Por el contrario, cuando la causa que motiva la realización de dichas operaciones es meramente fiscal, esto es, su finalidad es conseguir una ventaja fiscal al margen de cualquier razón económica diferente, no es de aplicación el régimen especial.
En el escrito de consulta se indica que la operación proyectada tiene por objeto separar los activos financieros del resto del activo, para preservar los mismos de una eventual responsabilidad, dado que en el actual entorno financiero, pudiera ser requerida por entidades bancarias para avalar operaciones de tráfico industrial y comercial de otras sociedades del grupo familiar. Estos motivos se pueden considerar como económicamente válidos a los efectos del artículo 96.2 del TRLIS.
La presente contestación se realiza conforme a la información proporcionada por la consultante, sin tener en cuenta otras circunstancias no mencionadas y que pudieran tener relevancia en la determinación del propósito principal de la operación proyectada, de tal modo que podrían alterar el juicio de la misma, lo que podrá ser objeto de comprobación administrativa, a la vista de la totalidad de las circunstancias previas, simultáneas y posteriores concurrentes en la operación realizada.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
TRLIS RDLeg 4/2004 art. 83 y 96