La condonación parcial de deuda realizada por la entidad financiera constituye hecho imponible en el Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones conforme al artículo 3.1.b) LISD si concurre el requisito esencial del ánimo de liberalidad (animus donandi). La DGT confirma que la condonación de los 108.275,60 euros no cubiertos por la venta de la vivienda, siendo acto gratuito inter vivos sin contraprestación, encaja en la definición del artículo 12.a) RISD, quedando su tributación condicionada a la acreditación de que la entidad financiera actuó con intención donativa y no por motivos económicos o comerciales derivados de la operación de crédito hipotecario.
Hechos
La consultante es propietaria de una vivienda con la que pretende realizar una dación en pago de la deuda de 200.000 euros que mantiene con una entidad financiera, la cual adquiriría la vivienda por un valor declarado de 91.724,40 euros, aplicándola al crédito que mantiene frente a la consultante, y condonaría el resto de la deuda sin ninguna otra contraprestación.
Cuestión planteada
Si la condonación por la entidad financiera de la parte de la deuda pendiente (108.275,60 euros) no cubierta por el valor de la vivienda, sin contraprestación alguna, constituye una donación para la consultante y en consecuencia estaría sujeta a tributación en el Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones.
Contestación
En relación con la cuestión planteada en el escrito de consulta, este Centro directivo informa lo siguiente:
El artículo 3.1.b) de la Ley 29/1987, de 18 de diciembre, del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones (BOE de 19 de diciembre de 1987) –en adelante, LISD– dispone lo siguiente:
“1. Constituye el hecho imponible:
[…]
b) La adquisición de bienes y derechos por donación o cualquier otro negocio jurídico a título gratuito e “intervivos”.
A este respecto, el artículo 12 del Reglamento del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, aprobado por el Real Decreto 1629/1991, de 8 de noviembre (BOE de 16 de noviembre de 1991) –en lo sucesivo, RISD– especifica en su artículo 12 algunos de los “negocios jurídicos gratuitos e inter vivos” que deben entenderse incluidos en este hecho imponible. Entre ellos, se refiere a la condonación de deuda en su letra a) en los siguientes términos:
“Entre otros, tienen la consideración de negocios jurídicos gratuitos e “inter vivos” a los efectos de este impuesto, además de la donación, los siguientes:
a) La condonación de deuda, total o parcial, realizada con ánimo de liberalidad”.
Por su parte, el artículo 7 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, aprobado por el Real Decreto Legislativo 1/1993, de 24 de septiembre (BOE de 20 de octubre de 1993), dispone en sus apartado 1.A) y 2.A) lo siguiente:
“1. Son transmisiones patrimoniales sujetas:
A) Las transmisiones onerosas por actos “inter vivos” de toda clase de bienes y derechos que integren el patrimonio de las personas físicas o jurídicas.
[…]
2. Se considerarán transmisiones patrimoniales a efectos de liquidación y pago del impuesto:
A) Las adjudicaciones en pago y para pago de deudas, así como las adjudicaciones expresas en pago de asunción de deudas. Los adjudicatarios para pago de deudas que acrediten haber transmitido al acreedor en solvencia de su crédito, dentro del plazo de dos años, los mismos bienes o derechos que les fueron adjudicados y los que justifiquen haberlos transmitido a un tercero para este objeto, dentro del mismo plazo, podrán exigir la devolución del impuesto satisfecho por tales adjudicaciones.”
Conforme a los preceptos transcritos, no cabe duda de que la condonación de deuda, total o parcial, realizada con ánimo de liberalidad constituye uno de los hechos imponibles del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones. Ahora bien, para determinar si concurren los presupuestos que configuran este hecho imponible, es necesario analizar si la condonación de la deuda se ha realizado con ánimo de liberalidad, es decir, si constituye una donación por tener por causa el llamado “animus donandi”. A este respecto, cabe indicar que la donación es un negocio jurídico lucrativo, un acto de liberalidad, esto es, exige el “animus donandi” del donante, su intención de enriquecer al donatario a costa de su propio empobrecimiento. Es jurisprudencia reiterada del Tribunal Supremo (entre otras, sentencias de 11 de diciembre de 1986, 16 de mayo de 1995, 12 de julio de 2001 y 17 de diciembre de 2002) que el “animus donandi” es la causa del contrato de donación y su falta –al tratarse de un elemento esencial del contrato– impide calificar a un negocio jurídico como donación.
En la operación objeto de consulta, el banco condona la totalidad de la deuda de la consultante y prestataria; ahora bien, no es del todo cierto que parte de la deuda pendiente se condone sin recibir nada a cambio, es decir, sin contraprestación, y, por lo tanto, a título lucrativo o de liberalidad. Y ello, porque debe analizarse la operación en su conjunto, como una única operación y no como dos operaciones diferentes (parte de la duda a cambio de la vivienda y la otra parte a cambio de nada). En este sentido, no se puede considerar que la condonación sea estrictamente a título de mera liberalidad, pues el banco no la condona sin más, sino que la condona como parte de un negocio jurídico mediante el cual recibe un inmueble en pago de la deuda pendiente.
Por tanto, no cabe entender que en la operación concurra “animus donandi”, lo cual impide calificarla como donación, ni siquiera parcialmente. Por el contrario, la operación debe ser calificada como negocio jurídico con causa onerosa. En realidad, se trata de una adjudicación en pago de deuda, que, conforme a lo dispuesto en el artículo 7.2.A) del TRLITPAJD transcrito anteriormente, tiene la consideración de transmisión patrimonial onerosa y tributa en esa modalidad del ITPAJD, siendo sujeto pasivo la entidad adquirente de la vivienda y no la consultante, que será la transmitente.
CONCLUSIÓN:
Única: La adjudicación de una vivienda en pago de una deuda del transmitente con el adquirente está sujeta a la modalidad de transmisiones patrimoniales onerosas del ITPAJD por el concepto de adjudicación en pago de deudas, y nunca al Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, y ello con independencia de que el valor declarado de la vivienda sea inferior a la totalidad de la deuda, siempre que esta queda condonada en su totalidad. El sujeto pasivo será el adquirente de la vivienda.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
TRLITPAJD RDLeg 1/1993 art. 7-2-A)