Las rentas derivadas de contratos de seguro que instrumentan compromisos por pensiones (incluyendo prestaciones por ERE) califican como rendimientos del capital mobiliario y resultan aplicables los porcentajes de reducción previstos en el artículo 18 LIRPF (Ley 35/2006), siempre que el contrato cumpla los requisitos de la disposición adicional primera del texto refundido de la Ley de Regulación de los Planes y Fondos de Pensiones, particularmente que los compromisos deriven de obligaciones legales o contractuales vinculadas a contingencias de jubilación, fallecimiento o incapacidad, o en su caso a situaciones asimilables a jubilación por ERE.
Hechos
El consultante está incluido en el Expediente de Regulación de Empleo 26/99. Desde la fecha de baja en la empresa hasta la fecha en la que cumple 60 años ha percibido unas rentas mensuales complementarias al desempleo. La empresa en la que trabajaba el consultante ha instrumentado dichos compromisos en un contrato de seguro colectivo de rentas temporales, de acuerdo con los antecedentes que obran en poder de esta Dirección General.
Cuestión planteada
Aplicación a la renta percibida del contrato de seguro los porcentajes de reducción previstos en los artículos 17 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, aprobado por Real Decreto Legislativo 3/2004, de 5 de marzo, y 18 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, reguladora del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio.
Contestación
La disposición adicional primera del texto refundido de la Ley de Regulación de los Planes y Fondos de Pensiones, aprobado por Real Decreto Legislativo 1/2002, de 29 de noviembre, establece la obligación de las empresas de instrumentar los compromisos por pensiones asumidos por las empresas mediante contratos de seguro, a través de la formalización de un plan de pensiones o de ambos. Los compromisos por pensiones se definen como los derivados de obligaciones legales o contractuales de la empresa con el personal de la misma, recogidas en convenio colectivo o disposición equivalente, vinculadas a las contingencias de jubilación, fallecimiento e incapacidad laboral total y permanente para la profesión habitual o absoluta y permanente para todo trabajo y la gran invalidez (contingencias previstas en el artículo 8.6 del texto refundido de la Ley de Regulación de los Planes y Fondos de Pensiones).
Así mismo, el último párrafo del artículo 8.6 de este texto refundido dispone que:
“Los compromisos asumidos por las empresas con los trabajadores que extingan su relación laboral con aquéllas y pasen a situación legal de desempleo a consecuencia de un expediente de regulación de empleo, que consistan en el pago de prestaciones con anterioridad a la jubilación, podrán ser objeto de instrumentación, con carácter voluntario, de acuerdo con el régimen previsto en la disposición adicional primera de esta Ley, en cuyo caso se someterán a la normativa financiera y fiscal derivada de ésta.”
Este párrafo viene a recoger el concepto de situación asimilable a jubilación que ha existido en la Ley de Regulación de los Planes y Fondos de Pensiones hasta el 31 de diciembre de 2001, el cual ha sido suprimido por la Ley 24/2001, de 27 de diciembre, de Medidas Fiscales, Administrativas y del Orden Social.
Por tanto, el régimen fiscal aplicable a este contrato de seguro de rentas temporales es el previsto para los contratos de seguros que instrumentan compromisos por pensiones conforme a la disposición adicional primera del texto refundido de la Ley de Regulación de los Planes y Fondos de Pensiones.
En primer lugar debe señalarse que a partir del 1 de enero de 2007 está en vigor el nuevo Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, aprobado por la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las Leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (BOE 29 de noviembre de 2006), quedando derogado el texto refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, aprobado por Real Decreto Legislativo 3/2004, de 5 de marzo.
Por tanto, y dado que las rentas mensuales por cuya tributación se consulta se perciben hasta el mes de mayo de 2007, a continuación se traslada el tratamiento fiscal aplicable según la normativa vigente hasta 31 de diciembre de 2006, y posteriormente, el de la normativa vigente a partir del 1 de enero de 2007.
Así, en relación con las cantidades percibidas hasta 31 de diciembre de 2006, el artículo 16.2.a) 5ª del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas regula la tributación como rendimientos del trabajo de los importes percibidos de los contratos de seguro que instrumentan compromisos por pensiones de la siguiente forma:
“5.ª Las prestaciones por jubilación e invalidez percibidas por los beneficiarios de contratos de seguro colectivo que instrumenten los compromisos por pensiones asumidos por las empresas, en los términos previstos en la disposición adicional primera del texto refundido de la Ley de Regulación de los Planes y Fondos de Pensiones, y en su normativa de desarrollo, en la medida en que su cuantía exceda de las contribuciones imputadas fiscalmente y de las aportaciones directamente realizadas por el trabajador.”
El artículo 94 de dicho texto refundido contiene los porcentajes de reducción aplicables a determinados rendimientos procedentes de contratos de seguros cuando las prestaciones se perciben en forma de capital, y en su apartado 3 establece que:
“3. Las reducciones previstas en este artículo no resultarán de aplicación a estas prestaciones cuando sean percibidas en forma de renta, ni a los rendimientos derivados de percepciones de contratos de seguros de vida en los que el tomador asuma el riesgo de la inversión y resulte de aplicación la regla especial de imputación temporal prevista en el artículo 14.2.h) de esta Ley.”
En consecuencia, a las rentas percibidas de este contrato de seguro de vida no se podrán aplicar las reducciones previstas para las prestaciones en forma de capital.
Finalmente, a partir del 1 de enero de 2007, con la entrada en vigor de la nueva Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas el criterio desarrollado con anterioridad se mantiene en los mismos términos. No obstante, en este nuevo texto legal las referencias normativas en lugar de realizarlas al artículo 16.2.a).5ª del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, hay que hacerlas al artículo 17.2.a).5ª de la Ley 35/2006, el cual a estos efectos tiene el mismo tenor literal.
Por su parte el primer apartado del artículo 18 establece que los rendimientos del trabajo deberán computarse con carácter general por su importe íntegro. No obstante se reconocen determinados supuestos de aplicación de una reducción del 40 por ciento, entre los que se excluyen las prestaciones contenidas en el artículo 17.2.a 5ª.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 35/2006 art. 17-2-a-5; 18-1, RDLG 1/2002 arts. 8-6; DA 1, LG 3/2004 arts. 16-2-a-5; 94-3