La bonificación otorgada por la universidad al personal docente y sus familiares tiene la consideración de renta en especie derivada de la relación laboral conforme al artículo 17 LIRPF. No resulta aplicable la exención de becas del artículo 7.j) LIRPF, que requiere concesión conforme a principios de mérito, capacidad y generalidad sin discriminación: las bonificaciones vinculadas al estatus laboral del trabajador constituyen ayudas discriminadas por su naturaleza. La percepción simultánea de una beca de carácter general del Ministerio no modifica esta calificación tributaria, operando ambas rentas de forma independiente.
Hechos
La universidad consultante tiene establecidas una serie de bonificaciones del importe total de los precios públicos por actividades docentes para cursar estudios de primer, segundo y tercer ciclo en la propia universidad. Una de las bonificaciones está dirigida al personal de la universidad que perciba sus retribuciones con cargo al capítulo I del Presupuesto de la universidad y tenga dedicación a tiempo completo, o a tiempo parcial pero sin otra actividad retribuida, así como sus cónyuges, parejas de hecho e hijos menores de 28 años (incluidos sus viudos y huérfanos), indicándose que estarán exentos de efectuar el pago de los precios públicos por servicios docentes correspondientes a las asignaturas en las que se matriculen por primera vez. La consultante considera que dicho importe bonificado no está exento de tributación por IRPF y que constituye una renta en especie.
No obstante, la consultante manifiesta que existen beneficiarios de dichas bonificaciones que obtienen, también, la beca de carácter general que el Ministerio concede cada curso. Asimismo, indica que el Ministerio no compensa a la consultante el importe de las matrículas de los estudiantes que pueden acogerse a la bonificación que la consultante tiene establecida para su personal. Por tanto, el coste de esas matrículas lo asume la consultante.
Cuestión planteada
Tributación de la bonificación establecida por la universidad dirigida al citado personal y a sus cónyuges, parejas de hecho e hijos menores de 28 años. En particular, se pregunta por su consideración como renta en especie cuando el beneficiario de la bonificación obtiene beca de carácter general del Ministerio.
Contestación
De conformidad con el artículo 17 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (BOE de 29 de noviembre), en adelante LIRPF:
“1. Se considerarán rendimientos íntegros del trabajo todas las contraprestaciones o utilidades, cualquiera que sea su denominación o naturaleza, dinerarias o en especie, que deriven, directa o indirectamente, del trabajo personal o de la relación laboral o estatutaria y no tengan el carácter de rendimientos de actividades económicas.”
La letra j) del artículo 7 de la LIRPF establece que estarán exentas:
“j) Las becas públicas, las becas concedidas por las entidades sin fines lucrativos a las que sea de aplicación el régimen especial regulado en el Título II de la Ley 49/2002, de 23 de diciembre, de régimen fiscal de las entidades sin fines lucrativos y de los incentivos fiscales al mecenazgo, y las becas concedidas por las fundaciones bancarias reguladas en el Título II de la Ley 26/2013, de 27 de diciembre, de cajas de ahorros y fundaciones bancarias en el desarrollo de su actividad de obra social, percibidas para cursar estudios reglados, tanto en España como en el extranjero, en todos los niveles y grados del sistema educativo, en los términos que reglamentariamente se establezcan.
Asimismo estarán exentas, en los términos que reglamentariamente se establezcan, las becas públicas y las concedidas por las entidades sin fines lucrativos y fundaciones bancarias mencionadas anteriormente para investigación en el ámbito descrito por el Real Decreto 63/2006, de 27 de enero, por el que se aprueba el Estatuto del personal investigador en formación, así como las otorgadas por aquellas con fines de investigación a los funcionarios y demás personal al servicio de las Administraciones públicas y al personal docente e investigador de las universidades.”
Este precepto se encuentra desarrollado en el artículo 2 del Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, aprobado por Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo (BOE de 31 de marzo), en adelante RIRPF, el cual dispone:
“1. A efectos de lo establecido en el artículo 7.j) de la Ley del Impuesto, estarán exentas las becas públicas percibidas para cursar estudios reglados cuando la concesión se ajuste a los principios de mérito y capacidad, generalidad y no discriminación en las condiciones de acceso y publicidad de la convocatoria. En ningún caso estarán exentas las ayudas para el estudio concedidas por un Ente Público en las que los destinatarios sean exclusiva o fundamentalmente sus trabajadores o sus cónyuges o parientes, en línea directa o colateral, consanguínea o por afinidad, hasta el tercer grado inclusive, de los mismos.
(…).
2. 1.º El importe de la beca exento para cursar estudios reglados alcanzará los costes de matrícula, o cantidades satisfechas por un concepto equivalente para poder cursar tales estudios, y de seguro de accidentes corporales y asistencia sanitaria del que sea beneficiario el becario y, en su caso, el cónyuge e hijo del becario siempre que no posean cobertura de la Seguridad Social, así como una dotación económica máxima, con carácter general, de 3.000 euros anuales.
Este último importe se elevará hasta un máximo de 15.000 euros anuales cuando la dotación económica tenga por objeto compensar gastos de transporte y alojamiento para la realización estudios reglados del sistema educativo, hasta el segundo ciclo universitario incluido. Cuando se trate de estudios en el extranjero dicho importe ascenderá a 18.000 euros anuales.
Si el objeto de la beca es la realización de estudios del tercer ciclo, estará exenta la dotación económica hasta un importe máximo de 18.000 euros anuales ó 21.600 euros anuales cuando se trate de estudios en el extranjero.
A los efectos indicados en los párrafos anteriores, cuando la duración de la beca sea inferior al año natural la cuantía máxima exenta será la parte proporcional que corresponda.
2.º En el supuesto de becas para investigación gozará de exención la dotación económica derivada del programa de ayuda del que sea beneficiario el contribuyente.
3.º En el supuesto de becas para realización de estudios de tercer ciclo y becas para investigación, la dotación económica exenta incluirá las ayudas complementarias que tengan por objeto compensar los gastos de locomoción, manutención y estancia derivados de la asistencia a foros y reuniones científicas, así como la realización de estancias temporales en universidades y centros de investigación distintos a los de su adscripción para completar, en ambos casos, la formación investigadora del becario.”
En el presente caso, la universidad consultante tiene establecida una bonificación dirigida a determinado personal de la propia universidad, así como a sus cónyuges, parejas de hecho e hijos menores de 28 años, de forma que los mismos están exentos de efectuar el pago de los precios públicos por servicios docentes correspondientes a las asignaturas en las que se matriculen por primera vez.
De conformidad con lo anterior, dicha bonificación establecida por la consultante para estudios de su propio personal, o sus cónyuges, parejas de hecho e hijos menores de 28 años, tributará como rendimientos del trabajo de dicho personal, no resultando de aplicación la exención del artículo 7.j) de la LIRPF, manteniéndose el criterio ya señalado por este Centro Directivo respecto de este tipo de becas de estudio (consultas V0236-06 y V1172-07). Los destinatarios de las ayudas son un colectivo determinado (personal de la consultante, sus cónyuges, parejas de hecho e hijos menores de 28 años) debiendo tributar las mismas como rendimientos del trabajo de los empleados de la entidad, según lo dispuesto en el artículo 17 de la LIRPF, estando sometidas a retención o ingreso a cuenta en los términos previstos en el artículo 99 del mismo cuerpo legal.
Respecto de su carácter de retribuciones dinerarias o en especie, el artículo 42.1 de la LIRPF señala que:
“1. Constituyen rentas en especie la utilización, consumo u obtención, para fines particulares, de bienes, derechos o servicios de forma gratuita o por precio inferior al normal de mercado, aun cuando no supongan un gasto real para quien las conceda.
Cuando el pagador de las rentas entregue al contribuyente importes en metálico para que éste adquiera los bienes, derechos o servicios, la renta tendrá la consideración de dineraria.”
Por tanto, al tratarse de ayudas al estudio que no consisten en la entrega de un importe en metálico sino que la universidad procede directamente a no cobrar el importe de la matrícula, estaríamos ante un rendimiento del trabajo en especie sometido a ingreso a cuenta.
Se plantea en el escrito de consulta, la posibilidad de considerar que no existe renta en especie en el caso de personas que resultan beneficiarias de una beca de carácter general del Ministerio.
Según el artículo 4.1.d) del Real Decreto 595/2015, de 3 de julio, por el que se establecen los umbrales de renta y patrimonio familiar y las cuantías de las becas y ayudas al estudio para el curso 2015-2016, y se modifica parcialmente el Real Decreto 1721/2007, de 21 de diciembre, por el que se establece el régimen de las becas y ayudas al estudio personalizadas (BOE de 4 de julio de 2015), “las cuantías de las becas de carácter general para las enseñanzas indicadas en los párrafos k) a n) del artículo 2.1 que se podrán percibir en los supuestos previstos en este real decreto serán las siguientes:
(…)
d) Beca de matrícula: comprenderá el precio público oficial de los servicios académicos universitarios correspondiente a los créditos en que se haya matriculado el estudiante por primera vez en el curso 2015-2016.
No formarán parte de la beca de matrícula aquellos créditos que excedan del mínimo necesario para obtener la titulación de que se trate.
(…)
La compensación a las Universidades de las cuantías de la beca de matrícula a que se refieren los párrafos anteriores se efectuará conforma a lo previsto en al disposición adicional tercera.”
Dicha disposición adicional tercera dispone lo siguiente:
“1. Durante el curso 2015/2016, el Ministerio de Educación, Cultura y Deporte aportará a las Universidades, en concepto de compensación de los precios públicos por servicios académicos correspondientes a los alumnos becarios exentos de su pago, una cantidad por alumno becado igual a la del precio público fijado para la titulación correspondiente en el curso 2011/2012, actualizada en un 1%, de conformidad con lo previsto en el artículo 7.2 del real Decreto-ley 14/2012, de 20 de abril, de medidas de racionalización del gasto público en el ámbito educativo.
(…)
5. Cuando la cantidad aportada por el Ministerio de Educación, Cultura y Deporte a la Universidad pública resultase inferior al coste de las becas de matrícula, en los términos definidos en el artículo 4.1.d), calculado al precio público efectivamente fijado por la Comunidad Autónoma para el curso 2015/2016, corresponderá a dicha Comunidad Autónoma compensar a las universidades públicas por la diferencia, de modo que el beneficiario de la beca quede efectivamente exento de cualquier obligación económica.”
Por su parte, en el Real Decreto 1721/2007, de 21 de diciembre, por el que se establece el régimen de las becas y ayudas al estudio personalizadas (BOE de 17 de enero de 2008) se establece:
“Artículo 6. Cuantías de las becas y ayudas al estudio.
1. Las cuantías de las becas y ayudas, así como de sus diferentes componentes, se fijarán antes de cada curso académico atendiendo a las disponibilidades presupuestarias. Dichas cuantías no serán, en ningún caso, superiores al coste real de la prestación o prestaciones que cubran.
(...).”
“Artículo 9. Componentes de las becas en las enseñanzas postobligatorias.
En las enseñanzas enumeradas en el artículo 3.1 de este real decreto se podrán conceder becas que tendrán alguno o algunos de los siguientes componentes:
(…).
6. Componente para matrícula.
Este componente está destinado a financiar los gastos derivados de la matrícula de alumnos de estudios universitarios en centros públicos y privados.
a) El importe del componente de matrícula para alumnos de las universidades públicas será el que se fije cada curso académico para los precios públicos por servicios académicos.
b) El importe del componente de matrícula para alumnos de las universidades privadas no excederá de los precios públicos oficiales establecidos para la misma titulación en los centros de titularidad pública de la comunidad autónoma.
La cuantía del componente de matrícula cubrirá exclusivamente el importe de los créditos necesarios para obtener la titulación de que se haya matriculado y para la que se le haya concedido la beca en el curso correspondiente.”
“Artículo 35. Obligaciones de los beneficiarios.
1. Son obligaciones de los beneficiarios de becas o ayudas al estudio, además de las que establezca la respectiva convocatoria, las siguientes:
a) Destinar la beca o ayuda a la finalidad para la que se concede, entendiéndose por tal la matriculación, asistencia a clase, presentación a exámenes, abono, en su caso, de los gastos para los que se hubiere concedido, así como la prestación del servicio o realización de la práctica que hayan motivado su concesión.
(…).”
“Artículo 38. Incompatibilidades.
Las becas y ayudas al estudio reguladas en este real decreto serán incompatibles con cualesquiera otros beneficios de la misma naturaleza y finalidad, salvo que el Ministerio de Educación y Ciencia declare la compatibilidad en casos suficientemente motivados.
No obstante, serán compatibles con las becas o ayudas para la misma finalidad que, con cargo a sus propios presupuestos puedan establecer las comunidades autónomas, las corporaciones locales, las universidades o el Ministerio de Educación y Ciencia en sus respectivos ámbitos de competencia, sin que, en ningún caso, el importe total percibido pueda superar el coste real de la prestación o prestaciones que cubran.”
Por tanto, dentro de los componentes de las becas que concede el Ministerio se encuentra el componente para matrícula, el cual “está destinado a financiar los gastos derivados de la matrícula de alumnos de estudios universitarios en centros públicos y privados”.
Dicha beca de matrícula concedida por el Ministerio, al tratarse de una beca pública para cursar estudios reglados, cuya concesión se ajusta a los citados principios de mérito y capacidad, generalidad y no discriminación, estará amparada por la exención regulada en el artículo 7 j) de la LIRPF.
En consecuencia, en el caso consultado, de contribuyentes que resulten beneficiarios de ambas ayudas (la bonificación establecida por la universidad consultante y la beca del Ministerio), se podrá considerar que el importe de la bonificación concedida por la universidad coincidente con la beca del Ministerio está exento de tributación.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
LIRPF, 35/2006, Arts. 7.j), 17, 42.
RIRPF, RD 439/2007, Art. 2.