La reducción del 40% prevista en la disposición transitoria duodécima de la LIRPF es aplicable únicamente a las prestaciones de planes de pensiones derivadas de contingencias acaecidas antes del 1 de enero de 2007. En el supuesto planteado, si las tres percepciones en capital se refieren a la misma contingencia de jubilación (aun cuando se formalicen en ejercicios distintos por anticipación en regulación de empleo), la reducción se aplica al rendimiento del trabajo resultante del conjunto de las cantidades, no de forma independiente por ejercicio. La aplicación depende de que la contingencia originaria se haya producido antes del 1 de enero de 2007 y de la calificación unitaria de las prestaciones como derivadas de esa única contingencia.
Hechos
El consultante está en situación de desempleo a consecuencia de un expediente de regulación de empleo.
Es titular de un plan de pensiones cuyas aportaciones se efectuaron antes del 1 de enero de 2007. Pretende cobrarlo en tres partes en ejercicios fiscales distintos; una parte durante el período de percepción del subsidio de desempleo; otra parte cuando agote el subsidio de desempleo y no perciba ningún rendimiento del trabajo; y la última parte en el momento en que perciba pensión de jubilación.
Cuestión planteada
Posibilidad de aplicar la reducción del 40 por 100 a las tres cantidades percibidas en ejercicios distintos.
Contestación
En primer lugar, es necesario hacer referencia a la regulación en el ámbito financiero de la contingencia de jubilación en los planes de pensiones y la posibilidad de anticipar la prestación. Así, el artículo 7 del Reglamento de Planes y Fondos de Pensiones, aprobado por Real Decreto 304/2004 (BOE de 25 de febrero), establece las contingencias susceptibles de cobertura en un plan de pensiones; y en relación con la contingencia de jubilación dispone:
“a) Jubilación.
1º. Para la determinación de la contingencia de jubilación se estará a lo previsto en el régimen de la Seguridad Social correspondiente.
Por tanto, la contingencia de jubilación se entenderá producida cuando el partícipe acceda efectivamente a la jubilación en el régimen de la Seguridad Social correspondiente, sea a la edad ordinaria, anticipada o posteriormente.
(…)”.
Por su parte, el artículo 8 del Reglamento de Planes y Fondos de Pensiones regula la posibilidad de anticipar la prestación correspondiente a jubilación. En particular, el apartado 2 de este precepto se refiere a los trabajadores que extinguen su relación laboral a consecuencia de expedientes de regulación de empleo y pasan a la situación legal de desempleo de la siguiente forma:
“2. Las especificaciones de los planes de pensiones también podrán prever el pago anticipado de la prestación correspondiente a la jubilación en caso de que el partícipe, cualquiera que sea su edad, extinga su relación laboral y pase a situación legal de desempleo a consecuencia de expediente de regulación de empleo aprobado por la autoridad laboral.”
De acuerdo con la normativa anterior, el consultante en situación legal de desempleo derivado de expediente de regulación de empleo podrá anticipar el cobro correspondiente a la prestación de jubilación. Por tanto, los tres supuestos planteados por el consultante para el cobro en forma de capital se refieren a la contingencia de jubilación.
En el ámbito fiscal, el artículo 17.2.a).3ª de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas (BOE de 29 de noviembre), dispone que tendrán la consideración de rendimientos del trabajo:
“Las prestaciones percibidas por los beneficiarios de planes de pensiones...”
Por otra parte, la disposición transitoria duodécima de la citada Ley 35/2006 establece un régimen transitorio aplicable a los planes de pensiones en los siguientes términos:
“1. Para las prestaciones derivadas de contingencias acaecidas con anterioridad al 1 de enero de 2007, los beneficiarios podrán aplicar el régimen financiero y, en su caso, aplicar la reducción prevista en el artículo 17 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas vigente a 31 de diciembre de 2006.
2. Para las prestaciones derivadas de contingencias acaecidas a partir del 1 de enero de 2007, por la parte correspondiente a aportaciones realizadas hasta el 31 de diciembre de 2006, los beneficiarios podrán aplicar el régimen financiero y, en su caso, aplicar la reducción prevista en el artículo 17 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas vigente a 31 de diciembre de 2006.
(…)”.
A este respecto, el artículo 17.2.b) del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, aprobado por Real Decreto Legislativo 3/2004, de 5 de marzo (BOE de 7 de marzo) -vigente a 31 de diciembre de 2006- establecía la posibilidad de aplicar la siguiente reducción:
“b) El 40 por 100 de reducción en el caso de las prestaciones establecidas en el artículo 16.2.a) de esta Ley, excluidas las previstas en el apartado 5º, que se perciban en forma de capital, siempre que hayan transcurrido más de dos años desde la primera aportación. El plazo de dos años no resultará exigible en el caso de prestaciones por invalidez.”
De los preceptos anteriores se desprende que las prestaciones de planes de pensiones se consideran, en todo caso, rendimientos del trabajo y deben ser objeto de integración en la base imponible general del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas del perceptor.
Además, si la prestación se percibe en forma de capital, podrá aplicarse la reducción del 40 por 100 a la parte de la prestación que corresponde a aportaciones realizadas hasta el 31 de diciembre de 2006, siempre que hayan transcurrido más de dos años entre la primera aportación a planes de pensiones y la fecha de acaecimiento de la contingencia.
Debe destacarse que el tratamiento tributario que la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas otorga a las prestaciones en forma de capital derivadas de planes de pensiones se refiere al conjunto de planes de pensiones suscritos por un mismo partícipe y respecto de la misma contingencia. Así, con independencia del número de planes de pensiones que tenga suscritos una persona, el tratamiento fiscal de las prestaciones en forma de capital, con la posible aplicación de una reducción del 40 por 100, sólo podrá otorgarse a las cantidades percibidas en un único ejercicio y ello siempre que hayan transcurrido más de dos años desde la primera aportación hasta el momento del acaecimiento de la contingencia.
Por tanto, si el cobro de la prestación del plan de pensiones en ejercicios distintos se produce por la misma contingencia, como ocurre en el caso planteado, el consultante solamente podría aplicar la reducción del 40 por 100 a las prestaciones percibidas en un único ejercicio, el resto de las cantidades percibidas en otros ejercicios tributarían en su totalidad sin aplicación de la reducción del 40 por 100.
No obstante, dado que la norma fiscal no impone ninguna restricción a la aplicación de la reducción en un ejercicio u otro, el contribuyente podrá elegir el ejercicio en el que aplique la reducción a la prestación percibida en forma de capital.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 35/2006 art. 17-2-a-3, DT 2 - RD 304/2004 art. 7-a-1, 8-2