La escisión parcial descrita puede acogerse al régimen fiscal especial del capítulo VIII del título VII del TRLIS cuando concurran dos condiciones cumulativas: (i) segregación de participación mayoritaria en entidad extranjera (rama de actividad en el continente americano), y (ii) mantenimiento en la escindida de participación similar o rama de actividad de curtición. La DGT confirma que ambas condiciones se cumplen si la rama de actividad constituye unidad económica autónoma capaz de funcionar con autonomía económica, siempre que se respeten los requisitos mercantiles y fiscales del régimen especial fusiones y escisiones.
Hechos
La consultante se dedica a la curtición y manipulación de pieles y similares. En el activo de la sociedad figuran participaciones en otras sociedades, entre otras, una del 99,5% en la sociedad brasileña A, que tiene como actividad económica el curtido y comercialización de pieles en el continente americano. Estas participaciones se gestionan de manera secundaria mediante la participación del órgano de administración en los órganos de administración de esta sociedad.
Se pretende realizar una operación de escisión parcial financiera, mediante la segregación de todas las participaciones que la consultante posee en la sociedad brasileña A, aportándolas a una sociedad de nueva creación. Con esta reestructuración, la consultante se dedicaría exclusivamente a la actividad económica de curtición; la sociedad de nueva creación se especializaría en la gestión de participaciones de la brasileña y se desvincularía la posible evolución adversa del mercado europeo de la posible evolución adversa también del mercado americano.
Las restantes entidades, sobre las que la consultante posee más del 50% de participación, son sociedades inactivas en proceso de disolución, por lo que no se incluyen en el proceso de reestructuración descrito.
Cuestión planteada
¿Puede acogerse al régimen fiscal especial la operación descrita?
Contestación
El artículo 83.2. 1º c) del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades (TRLIS), aprobado por el Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo, establece:
“2. 1º. Tendrá la consideración de escisión la operación por la cual: …/…
c) “una entidad segrega una parte de su patrimonio social, constituida por participaciones en el capital de otras entidades que confieran la mayoría del capital social de estas, manteniendo en su patrimonio al menos participaciones de similares características en el capital de otra u otras entidades o bien una rama de actividad, y la transmite a otra entidad, de nueva creación o ya existente, recibiendo a cambio valores representativos del capital de la entidad adquirente, que deberá atribuir a sus socios en proporción a sus respectivas participaciones, reduciendo el capital social y las reservas en la cuantía necesaria y, en su caso, una compensación en dinero en los términos de la letra a) anterior.”
De conformidad con lo dispuesto en este precepto, la escisión financiera parcial requiere la concurrencia de dos condiciones: la primera, que se segregue una parte del patrimonio de la que se escinde, constituida por participaciones mayoritarias en el capital de otra sociedad, y, en segundo lugar, que, en la sociedad escindida, se mantengan participaciones en el capital social de similares características a las segregadas o bien una rama de actividad. Esto debe implicar, de acuerdo con lo previsto en el artículo 253 del texto refundido de la Ley de Sociedades Anónimas, aprobado por Real Decreto Legislativo 1564/1989, de 22 de diciembre, que el patrimonio segregado como consecuencia de la escisión parcial de participaciones sociales o escisión financiera constituya una “unidad económica”. Si se cumplen las condiciones establecidas en la normativa mercantil y fiscal, la operación planteada de escisión financiera podrá acogerse al régimen fiscal especial del capítulo VIII del título VII del TRLIS.
En el supuesto planteado en la consulta parece que se cumplen las condiciones señaladas, puesto que, según se manifiesta, se proyecta segregar la participación mayoritaria en la sociedad brasileña A, que tiene como actividad económica el curtido y comercialización de pieles en el continente americano, manteniendo en la sociedad que se escinde la actividad económica de curtición, a la que se dedicaría exclusivamente, en la medida en que esa actividad constituya una rama de actividad, esto es, un conjunto de elementos patrimoniales que sean susceptibles de constituir una unidad económica autónoma determinante de una explotación económica, es decir, un conjunto capaz de funcionar por sus propios medios.
No obstante, la aplicación del régimen especial requiere tener en cuenta lo establecido en el artículo 96.2 del TRLIS, según el cual:
“2. No se aplicará el régimen establecido en el presente capítulo cuando la operación realizada tenga como principal objetivo el fraude o la evasión fiscal. En particular, el régimen no se aplicará cuando la operación no se efectúe por motivos económicos válidos, tales como la reestructuración o la racionalización de las actividades de las entidades que participan en la operación, sino con la mera finalidad de conseguir una ventaja fiscal….”
Este precepto recoge de forma expresa la razón de ser del régimen especial de las operaciones de fusión, escisión, aportación de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro de la Unión Europea, que justifica que a las mismas les sea aplicable dicho régimen en lugar del régimen general establecido para esas mismas operaciones en el artículo 15 del TRLIS. El fundamento del régimen especial reside en que la fiscalidad no debe ser un freno ni un estímulo en la toma de decisiones de las empresas sobre operaciones de reorganización cuando la causa que impulsa su realización se sustenta en motivos económicos válidos, en cuyo caso la fiscalidad quiere tener un papel neutral.
Por el contrario, cuando la causa que impulsa la realización de dichas operaciones es meramente fiscal, esto es, su finalidad es conseguir una ventaja fiscal al margen de cualquier razón económica diferente, no es de aplicación el régimen especial.
En el escrito de consulta se indica que la operación de escisión proyectada se realiza con la finalidad de: que la consultante se dedique exclusivamente a la actividad económica de curtición; que la sociedad de nueva creación se especialice en la gestión de participaciones de la brasileña y que se produzca la desvinculación de la posible evolución adversa del mercado europeo de la del mercado americano. Estos motivos se pueden considerar como económicamente válidos a los efectos del artículo 96.2 del TRLIS.
No obstante, la presente contestación se realiza conforme a la información proporcionada por la consultante, sin tener en cuenta otras circunstancias no mencionadas y que pudieran tener relevancia en la determinación del propósito principal de la operación proyectada, de tal modo que podrían alterar el juicio de la misma, lo que podrá ser objeto de comprobación administrativa, a la vista de la totalidad de las circunstancias previas, simultáneas y posteriores concurrentes en la operación realizada.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
TRLIS RDLeg 4/2004 art. 83-2